Metodologija za sastavljanje konsolidovanog izvještaja o finansijskom položaju. MSFI i konsolidacija finansijskih izvještaja u holdingu

Suština konsolidovanih finansijskih izvještaja. Osnovni koncepti i ideje

Konsolidovani (konsolidovani) finansijski izveštaji (CFR)– Grupni finansijski izvještaji predstavljeni kao jedan entitet.

Grupa- ukupnost matične kompanije i svih njenih podružnica.

Podružnica kompanija koju kontroliše matična kompanija.

Neto imovina kompanije je razlika između knjigovodstvene vrijednosti imovine i obaveza. Prilikom sastavljanja QFA potrebno je za obračun uzeti fer vrijednost neto imovine.

dobra volja (ili dobra volja) je razlika između vrijednosti kompanije u cjelini, odnosno stvarno plaćene cijene i fer vrijednosti neto imovine u vlasništvu investitora.

Manjinski udio je dio neto rezultata poslovanja i neto imovine zavisnog preduzeća koji se može pripisati udjelu koji matično društvo ne posjeduje direktno ili indirektno preko zavisnih društava.

Kontrola- sposobnost upravljanja finansijskim i ekonomskim politikama kompanije u cilju ostvarivanja koristi od njenih aktivnosti.

Osnovni koncept u teoriji konsolidacije je "grupa kompanija" . Grupa nastaje kada se određene vrste djelatnosti i djelatnosti ne objedinjuju u jednu konsolidovanu kompaniju, već se odvijaju kroz više kompanija, od kojih svaka ostaje pravno nezavisna. Međutim, pravna nezavisnost svake od kompanija ne znači i njihovu ekonomsku nezavisnost. Na primjer, ako jedno društvo posjeduje dionice drugog društva u iznosu dovoljnom da ima većinu glasova na skupštini dioničara, onda to znači mogućnost donošenja bilo kakvih odluka u vezi sa drugom kompanijom, sve do smjene i imenovanja njenih direktora. . Ovo daje prvoj (matičnoj) kompaniji mogućnost da u potpunosti kontroliše poslovanje druge (kćerke) kompanije. Zajedno, matična kompanija i sve njene podružnice čine grupu koju kontroliše matična kompanija.

koncept kontrolu je ključno u odgovoru na pitanje da li se dvije kompanije mogu smatrati matičnim, odnosno podružnicama. Kontrola se definiše kao sposobnost matične kompanije da upravlja finansijskim i poslovnim politikama podružnice kako bi ostvarila određene ekonomske koristi. Istovremeno, matična kompanija, koja kontroliše podružnicu, odgovorna je za rezultate svojih aktivnosti.

Kontrola po pravilu podrazumijeva vlasništvo, tj. direktno ili indirektno vlasništvo nad više od 50% glasačkog potencijala (dionica s pravom glasa) podružnice. Međunarodni standardi (MSFI 27) takođe predviđaju druge kriterijume za postojanje kontrole, a posebno:

Politika - sposobnost upravljanja finansijskim i operativnim politikama podružnice u skladu sa statutom ili zakonom;

Upravni odbor - mogućnost imenovanja ili uklanjanja većine članova Upravnog odbora;

Osnovna ideja sastavljanja QFA je da se u ovom izvještavanju cijela grupa (uključujući i domaće i strane podružnice) predstavi kao da je jedno preduzeće. Zato se ovaj princip formiranja konsolidovanih finansijskih izvještaja naziva „puna konsolidacija“. Funkcije formiranja QFA su dodijeljene matičnoj kompaniji. Izuzeci od opšteg pravila: matična kompanija je izuzeta od obaveze davanja CFA-a ako je i sama u potpunom ili skoro potpunom (više od 90%) vlasništvu druge kompanije. Osim toga, u nekim slučajevima, podružnice nisu uključene u grupu za koju je formiran QFA: ovo se odnosi na podružnice stečene i držane s ciljem njihove naknadne preprodaje u bliskoj budućnosti ili poslovanja pod strogim dugoročnim ograničenjima koja značajno smanjuju njihovu sposobnost da raspolažu svojom imovinom.

Metode konsolidacije

Oblik poslovne kombinacije ili ulaganja se ogleda u metodama konsolidacije, koje prema MSFI uključuju potpunu konsolidaciju, proporcionalnu konsolidaciju i metodu udjela.

Potpuna konsolidacija proizilazi iz činjenice da je grupa jedan privredni subjekt, dok je sva neto imovina zavisnih društava predmet konsolidacije (prioritet kontrole nad vlasništvom), a manjinska prava se ogledaju u pasivi konsolidovanog bilansa stanja. Koristi se za podružnice nastale kao rezultat akvizicije ili spajanja.

je opšteprihvaćena metoda sastavljanja konsolidovanih finansijskih izveštaja za zajedničke poduhvate. Njena razlika od pune konsolidacije je u tome što se ne konsoliduju kontrolisana imovina, već samo ona koja učesnik u zajedničkom projektu stvarno poseduje. Naravno, u ovom slučaju manjinski interes nije prisutan u konsolidovanim finansijskim izvještajima. Učešće u zajedničkom poduhvatu (imovina, obaveze, prihodi, rashodi) može biti prikazano u finansijskim izveštajima učesnika ili zajedno sa drugom sličnom imovinom, obavezama, prihodima i rashodima, ili kao posebne stavke.

Metoda udjela koristi se za obračun ulaganja u pridružena društva. Takva ulaganja se inicijalno (u trenutku ulaganja) priznaju po nominalnoj vrijednosti, pri čemu goodwill nastaje kao razlika između nominalne vrijednosti ulaganja i udjela investitora u neto imovini pridruženog društva. Nakon toga, promjena udjela investitora u neto imovini, kao i umanjenje goodwilla, odražavaju se u konsolidovanom bilansu korespondencije sa računima dobiti i gubitka. Treba napomenuti da pridruženo društvo nije dio grupe, tako da se ne primjenjuje eliminacija unutargrupnih transakcija, a udio grupe u zaradi pridruženog društva akumuliranom od ulaganja se prikazuje odvojeno od akumuliranog kapitala grupe.

Međunarodni standardi finansijskog izvještavanja koji opisuju proceduru za sastavljanje QFA

Od 1. januara 2005. godine na snazi ​​su sljedeći standardi i tumačenja (SIC) koji regulišu postupak konsolidacije:

MRS 27 Konsolidovani finansijski izveštaji i računovodstvo ulaganja u zavisna preduzeća;

PKI-12 "Konsolidacija - preduzeća posebne namjene";

PKI-33, Metoda računovodstva konsolidacije i kapitala - Potencijalna prava glasa i raspodjela vlasničkih dividendi.

MRS 31 Zajednička ulaganja

MRS 28 Računovodstvo ulaganja u pridružena društva;

PKI-3 „Uklanjanje nerealizovanih dobiti i gubitaka po transakcijama sa povezanim društvima“;

MSFI 24 Objavljivanja povezanih strana;

MSFI 3 Poslovne kombinacije.

Tabela 1

Poštena procjena

U skladu sa zahtjevima MSFI 3, imovina, obaveze i kapital stečeni kao rezultat poslovne kombinacije moraju se ponovno odmjeriti po fer vrijednosti, odnosno u iznosu kao da je transakcija sklopljena između dobro upućenih i voljnih strana neovisno od svake ostalo. Da bi se to postiglo, potrebno je izvršiti odgovarajuću revalorizaciju imovine.

U većini slučajeva, fer vrijednost nekretnina, postrojenja i opreme utvrđuje nezavisni procjenitelj. Ako to zbog prirode predmeta nije moguće, kao što je rijetka oprema koja nema analoga na tržištu, onda treba poći od sadašnje vrijednosti budućih prihoda od njenog korištenja.

Za procjenu radova u toku morate dodatno isključiti troškove završetka. Sirovine se vrednuju po njihovoj trenutnoj nabavnoj ceni na tržištu, odnosno po ceni zamene.

Za utvrđivanje fer vrijednosti gotovih proizvoda, matično preduzeće treba da koristi prodajne cijene bez uzimanja u obzir iznosa troškova njegove prodaje u budućnosti i stope prinosa.

Za dugoročna potraživanja, uzajamno korisne ugovore i drugu mjerljivu imovinu, sticalac mora koristiti sadašnju vrijednost primljenih iznosa, utvrđenu po relevantnim tekućim kamatnim stopama, isključujući rezervisanja za loša dugovanja i troškove otplate dugova. Međutim, za kratkoročna potraživanja diskontovanje nije potrebno, jer je razlika između nominalnog i diskontiranog iznosa nebitna.

Stoga, za finansijske instrumente kojima se trguje na aktivnom tržištu, sticalac mora koristiti tekuće tržišne cijene. Za one koji ne trguju - procijenjena tržišna vrijednost pomnožena sa koeficijentima koji uzimaju u obzir očekivane dividende, stope rasta sličnih instrumenata u drugim organizacijama i niz drugih kriterija.

Poreski zahtevi i obaveze – u skladu sa pravilima propisanim u MSFI 12 „Porezi na dobit“.

Za procjenu obaveza i dugovanja po mjenicama, obavezama, vremenskim razgraničenjima i drugim potraživanjima za plaćanje (osim kratkoročnih) koristi se diskontna metoda.

Prilikom procene potencijalnih obaveza (one koje mogu nastati u toku poslovne kombinacije, ali nastaju ili se razjašnjavaju tek nakon transakcije, kao što su obaveze u vezi sa prosuđivanjem), sticalac treba da koristi iznose za koje je verovatno da će treća strana dobiti u ispunjenju obaveze. Ovaj iznos treba da odražava sva očekivanja mogućih novčanih tokova.

Procjene vrše specijalizirani procjenitelji. Ova procedura traje vremena, dok standard traje godinu dana od datuma sticanja posla. U slučaju da je potrebno izvršiti izvještavanje, a procjena nije završena, treba koristiti srednje približne indikatore.

Na primjer, organizacija je stekla posao u maju, a procjena nije završena u decembru, ali je potrebno izvještavanje. U ovoj situaciji, rukovodstvo odlučuje kako privremeno evidentirati imovinu: na osnovu djelomičnih rezultata procjene, u skladu sa grubom procjenom menadžmenta, jednostavno po preostaloj vrijednosti. Ova činjenica je navedena u obrazloženju, tako da korisnik zna da je alokacija nabavne cijene između imovine i goodwill-a privremena i da će biti ispravljena u narednom periodu kada se procjena završi.

Stoga, budući da se razlika između troška nabavke zavisnog preduzeća i tržišne vrijednosti njegove neto imovine priznaje kao goodwill, privremena razlika u procjeni imovine može uticati samo na njenu vrijednost.

Primjer 1 Preduzeće A ima sledeću imovinu: osnovna sredstva - 1200 miliona rubalja, zalihe - 150 miliona rubalja, potraživanja - 330 miliona rubalja, gotovinu - 540 miliona rubalja. Obaveze kompanije iznose 770 miliona rubalja, kapital - 1450 miliona rubalja.

Entitet A kupuje imovinu entiteta B, koja se sastoji od zemljišta i zgrada neto knjigovodstvene vrednosti od 300 miliona RUB, i mašina i opreme neto knjigovodstvene vrednosti od 220 miliona RUB. Kompanija B takođe ima zalihe knjigovodstvene vrednosti od 70 miliona rubalja. i neizmirenu obavezu po dugoročnom kreditu u iznosu od 100 miliona rubalja.

Strane su saglasne da će kompanija A kupiti osnovna sredstva po tržišnoj vrijednosti za 580 miliona rubalja, rezerve - za 60 miliona rubalja. i platiće ovu imovinu sklapanjem ugovora o kreditu sa bankom (100 miliona rubalja) i gotovinom u iznosu od 540 miliona rubalja.

U svom pojedinačnom izveštavanju u trenutku sticanja, Kompanija A prikazuje osnovna sredstva po ceni nabavke (580 miliona rubalja), zalihe (60 miliona rubalja), dug prema kreditnim institucijama u iznosu od 100 miliona rubalja. i isplata gotovine u iznosu od 540 miliona rubalja.

Umjesto da zasebno kupuje svu imovinu i preuzima obaveze kompanije B, kompanija A može steći B u cijelosti otkupom 100 posto svojih dionica. Kupoprodajna cijena u našem primjeru će biti uslovno ista - 540 miliona rubalja. U svojim zasebnim finansijskim izvještajima, kompanija A u ovom slučaju odražava finansijska ulaganja u iznosu od 540 miliona rubalja. i isplata sredstava. Prilikom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja, ona treba da prikaže stečenu imovinu i obaveze. Samo prvo, u skladu sa metodom sticanja, moraće da ih revalorizuje po tržišnoj vrednosti na datum sticanja. Zatim uključiti u konsolidovane finansijske izvještaje i isključiti promet unutar grupe, odnosno finansijska ulaganja i kapital kompanije B jedan naspram drugog. Ovaj proces je prikazan u tabeli 2.

tabela 2

Dobra volja

Goodwill je goodwill stečen u poslovnoj kombinaciji koja se sastoji od plaćanja od sticaoca kao potencijalnih budućih ekonomskih koristi koje će entitet steći u budućnosti, a koje je teško klasifikovati i posebno priznati u fazi sticanja.

Drugim riječima, goodwill ili goodwill je razlika između cijene plaćene za kupovinu poduzeća i tržišne vrijednosti njegove neto imovine. U ovom slučaju postoji pozitivna dobra volja. Ako je tržišna vrijednost kompanije veća od cijene, formira se negativan goodwill.

U opštem smislu reči, goodwill je skup nematerijalnih faktora koji omogućavaju kompaniji da ima određene konkurentske prednosti u poslovanju. Uz ove privilegije, moći će generirati dodatne prihode i novčane tokove. Ovi nematerijalni faktori uključuju:

• korporativni naziv kompanije;
• reputacija na tržištu;
• tehnološka i menadžerska kultura;
• prisustvo uspostavljenih odnosa sa izvođačima itd.

Navedeni faktori mogu biti pozitivni ili negativni (na primjer, nesposobnost menadžmenta da riješi probleme odnosa sa regionalnim političkim i ekonomskim elitama). U prvom slučaju kompanija ima pozitivan goodwill, au drugom negativan goodwill.

Standard MSFI 3 (MSFI 3) sadrži zahtjev za provođenje godišnje ponovne procjene goodwilla. Pored toga, kompanija je dužna da testira goodwill na obezvređenje na godišnjem nivou. U stvari, to znači da se vrijednost podružnice mora preispitivati ​​godišnje korištenjem iste metodologije koja se koristi za određivanje cijene nabavke, odnosno diskontovanjem novčanih tokova iz aktivnosti preduzeća kako bi se uporedila trenutna vrijednost sa originalnom vrijednošću i utvrditi da li je potrebno djelomično ili potpuno otpisati goodwill. Ako je sadašnja vrijednost veća od prvobitno plaćene cijene, onda je sve u redu, kompanija se razvija bolje nego što je planirano u trenutku akvizicije. Ako je niža, onda se ispostavlja da je stanje gore od očekivanog, a goodwill treba djelimično otpisati na iznos fer vrijednosti preduzeća u trenutku izvještavanja.

Uprkos činjenici da standard ne nameće direktno ograničenja strani koja vrši procenu u svrhu njenog prikazivanja u finansijskim izveštajima, pravila investicione etike, koja su znatno pooštrena poslednjih godina, preporučuju da se vrednovanje oba fiksna sredstva i nematerijalna ulaganja vrši nezavisna strana (specijalizovani procenitelj). U skladu sa MSFI 3 (MSFI 3), na datum sticanja kompanije, organizacija mora: priznati goodwill stečene kompanije u svojim finansijskim izvještajima po MSFI i mjeriti goodwill po njegovom trošku.

Primjer 2 Pretpostavimo da trošak preuzimanja kompanije B nije 540, već 600 miliona rubalja, odnosno da je kompanija A spremna platiti više od tržišne vrijednosti imovine, budući da se oslanja i na druge konkurentske prednosti svoje akvizicije. Istovremeno, radi lakšeg poređenja, kako se ne bi mijenjale ukupne vrijednosti imovine i obaveza, promijenićemo vrijednost pokazatelja potraživanja kompanije A.

Istovremeno, u konsolidovanim finansijskim izvještajima kapital grupe je i dalje jednak kapitalu kompanije A, imovina kompanije B se i dalje vodi po tržišnoj vrijednosti, a višak vrijednosti neto imovine (60 mil. rublja) je prikazan u konsolidovanim izvještajima kao goodwill (tabela 3).

Tabela 3

Ukoliko dođe do negativnog goodwill-a, sticalac mora prvo izvršiti ponovnu procenu stečene imovine i obaveza (tabela 3), a ako se razlika ne može eliminisati na ovaj način, priznaje se kao dobit u trenutku sticanja.

Pretpostavimo da je u našem primjeru nabavna cijena kompanije B 500 miliona rubalja. U ovom slučaju formira se negativan goodwill - 40 miliona rubalja. (500 miliona RUB – 540 miliona RUB) Tabela 4 pokazuje da je kapital grupe i dalje jednak kapitalu entiteta A, a negativan goodwill se priznaje u dobiti (prikazan u kapitalu).

Tabela 4

U skladu sa zahtjevima MSFI 3, goodwill se ne amortizira, već se testira na umanjenje vrijednosti. Testiranje se vrši u skladu sa zahtjevima MRS 36 Umanjenje vrijednosti imovine.

Manjinski udio

Ako preduzeće ne stekne 100 posto akcija drugog preduzeća, već samo kontrolni udeo, algoritam za prikazivanje sticanja u finansijskim izveštajima se donekle menja. Kada se isključe prometi unutar grupe (neto imovina zavisnog preduzeća umanjuje se za finansijska ulaganja matičnog preduzeća), potrebno je ukloniti samo onaj njihov deo koji pada na udeo koje je preduzeće otkupilo. Preostali dio neto imovine koja nije u vlasništvu entiteta se reklasifikuje u manjinski interes.

Primjer 3 Pretpostavimo da je kompanija A kupila ne 100 posto kompanije B za 600 miliona rubalja, već 60 posto za 360 miliona rubalja. Prema tome, kompanija A je dobila 324 miliona rubalja. neto imovina "ćerke" (60% x 540.000.000 rubalja), odnosno "preplatila" je 36 miliona rubalja za svoj udeo. Imovina kompanije B se i dalje vodi u QFA po tržišnoj vrijednosti, ali uzimajući u obzir činjenicu da u njenom kapitalu osim kompanije A učestvuju i drugi, vanjski dioničari. Tako će manjinski udio u neto imovini kompanije B, izražen po tržišnoj vrijednosti, iznositi 216 miliona rubalja. (40% x 540.000.000 rubalja), (tabela 5).

Tabela 5

Ovdje dolazi do izražaja princip sadržaja umjesto forme. Ovaj princip predviđa prioritet odnosa ekonomske kontrole (sadržaja) nad vlasničkim odnosima (formom), te stoga iznosi 580 miliona rubalja. osnovna sredstva i 60 miliona rubalja. zalihe moraju biti prikazane u imovini konsolidovanog bilansa stanja. Ali istovremeno, imovina koju kontroliše grupa, ali je u vlasništvu manjinskih akcionara podružnice (216 miliona rubalja), takođe treba da se odrazi u bilansu stanja: prikazana je u pasivi i naziva se manjinskim interesom.

Vidimo da se manjinski interes zastupljen u obavezama konsolidovanog bilansa stanja izračunava množenjem neto vrijednosti imovine zavisnog preduzeća sa manjinskim udjelom.

Alokacija manjinskog interesa kao posebna stavka se takođe dešava prilikom formiranja konsolidovanog bilansa uspeha. Prvo se izračunava konsolidovana dobit, a zatim (u posebnom delu izveštaja) pokazuje koliki deo ove dobiti pripada matičnom preduzeću, a koliko manjinskim akcionarima.

U konsolidovanom bilansu stanja, manjinski udeo u neto imovini zavisnog preduzeća je prikazan kao poseban red posle kapitala matičnog preduzeća. Istovremeno, manjinski interes u neto imovini na dan spajanja sastoji se od sljedećih komponenti:

• iznos na datum sticanja izračunat u skladu sa MSFI 3;
• manjinski interes u kretanju kapitala od akvizicije.

Rezultati poslovanja zavisnog preduzeća uključeni su u konsolidovane finansijske izveštaje od datuma sticanja. Datum sticanja je datum na koji je kontrola stečenog zavisnog preduzeća stvarno preneta na sticaoca. Datum sticanja i datum otuđenja određuju se kao datum prenosa kontrole. Ne poklapaju se nužno sa zakonskim datumom sticanja ili datumom prodaje.

Manjinski interes može biti negativan ako je neto imovina negativna ili ako je podružnica pretrpjela gubitak.

Podružnice: potpuna konsolidacija

Kao što je gore navedeno, jedna kompanija kontrolira drugu ako:

• posjeduje (po pravu vlasništva) više od 50 posto dionica s pravom glasa;
• efektivno kontroliše više od 50 posto dionica s pravom glasa;
• ima mogućnost utvrđivanja sastava upravnog odbora;
• može odrediti finansijsku i ekonomsku politiku društva na osnovu zakonskog akta ili sporazuma;
• ima pravo da predstavlja većinu glasova na sjednicama upravnog odbora ili sličnog organa upravljanja (vidi "Indikacije kontrole nad društvom").

Znakovi kontrole nad kompanijom

Kompanija A kupuje 51 posto kompanije B i shodno tome dobija pravo na 60 posto glasova na skupštini dioničara. Kompanija A ima kontrolu, uprkos činjenici da je 40 posto glasova u rukama druge kompanije.

Kompanija A posjeduje 100 posto odbrambenog preduzeća. Vlada imenuje direktore preduzeća. U ovom slučaju, Kompanija A nema kontrolu, jer direktori koje je imenovala vlada možda neće dozvoliti da se sprovodi njena politika upravljanja.

Dobijte kontrolu po dogovoru

Kompanija B kupuje 30 posto dionica s pravom glasa stranog preduzeća. Ostali dioničari, koji posjeduju 25 posto njezinih dionica, namjeravaju dati firmi B pravo upravljanja njihovim ulaganjima na osnovu sporazuma. U skladu sa ovim dokumentom, firma B dobija glasove akcionara. U ovom slučaju ona preuzima kontrolu nad kompanijom.

Kontrola zakonskim aktom

Firma A je dobavljač gasa. Vlada kontroliše sve prodajne tarife i nabavne cene gasa. Dakle, vlada kontroliše finansijsku politiku firme A i samim tim kontroliše kompaniju.

Kompanija A stječe 30 posto dionica kompanije. Njegova struktura kapitala osigurava firmi K 80 posto glasova na skupštinama dioničara. Kompanija K ima kontrolu uprkos činjenici da je 70 posto dionica u rukama drugih dioničara. Primjerice, preostale dionice su "razvodnjene" među velikim brojem privatnih investitora, pa je 30 posto dionica dovoljno za ostvarivanje kontrole nad kompanijom.

Entitet A posjeduje 42% dionica s pravom glasa entiteta B. Pored toga, posjeduje opcije za otkup 9% dionica entiteta B s datumom isteka 10. decembra 2005. i obveznice entiteta B koje se mogu zamijeniti u 3% običnih dionica ( period konverzije od 10. februara do 31. maja 2006. godine.). Zatim, od 1. januara 2006. nema kontrole, ali će se pojaviti od 10. februara 2006. godine.

Često postoje situacije kada kompanija nema formalne pravne dokaze o kontroli nad drugom kompanijom, a u stvarnosti je kontrola prisutna. Ovo nastaje u slučajevima kada je kontrolisano preduzeće osnovano kao tzv. subjekat posebne namene i u skladu sa osnivačkim aktom ili drugim dokumentom ima značajna ograničenja u poslovanju ili uopšte ne može da posluje bez prethodnog odobrenja kompanije pod kontrolom. Takvi subjekti posebne namjene podliježu obaveznoj konsolidaciji u skladu sa MRS 27 i SIC 12 Konsolidacija - entiteti posebne namjene, iako nije lako doći do dokaza da izvještajni entitet ima takve entitete, što u velikoj mjeri otežava pripremu i reviziju finansijskih izvještaja grupe .

Kompanija za kupovinu

Prilikom kreiranja novog kombinovanog entiteta, jedna od već postojećih kompanija mora biti identifikovana kao "kupac" na osnovu dostupnih atributa.

U nekim slučajevima, veoma je teško odrediti preduzeće kupca. MSFI 3 predlaže korištenje nekoliko kriterija za ovo.

Kriterijum 1 . Fer vrijednost neto imovine jedne kompanije je znatno veća od one druge. U takvim slučajevima prva kompanija će biti kupac.

Fer vrijednost neto imovine kompanije M iznosi 100 miliona RUB. Dolazi do spajanja kompanije M sa kompanijom L, čija je fer vrijednost neto imovine 5 miliona rubalja. Pošto je kompanija M veća, ona je kupac.

Kriterijum 2 . Kombinacija kompanija nastaje kroz razmjenu običnih dionica s pravom glasa za gotovinu ili drugu imovinu. U takvim slučajevima, kupac je firma koja prenosi gotovinu ili drugu imovinu.

Kompanija C se spaja sa drugom kompanijom. Tokom spajanja, C plaća 50 miliona dolara za dionice u drugoj kompaniji. Dakle, C je kupac.

Kriterijum 3 . Poslovna kombinacija dovodi do toga da rukovodstvo jednog preduzeća dobija prednost u izboru rukovodećih kadrova organizacije nastalom kombinacijom. U tom slučaju, dominantno preduzeće će biti kupac.

Fer vrijednost neto imovine kompanije D je 100 miliona RUB. Spaja se sa kompanijom A, koja ima neto fer vrijednost imovine od 120 miliona RUB. Udrugom će upravljati direktori i menadžeri preduzeća D. U ovom slučaju, D je kupac.

Kriterijum 4 . Kompanija koja izdaje dionice je obično kupac u poslovnoj kombinaciji zasnovanoj na zamjeni dionica. „Ponovna kupovina“ se odnosi na sticanje dionica društva preuzimatelja.

Za izlistavanje hartija od vrijednosti na berzi, velika privatna kompanija organizuje njihovu prodaju manjoj kompaniji čije su akcije već kotirane (u daljem tekstu - BC i MC). MK, listirana na berzi, kupuje BC. Dioničari BC kupuju dionice MC. Uprava PK vrši kontrolu nad MC. MK zatim kupuje BC kupovinom akcija koje je BC emitovao tokom dodatne emisije. Ova metoda akvizicije se naziva "buyback". MK je pravno matična kompanija, ali BC je kupac, jer diktira finansijsku i poslovnu politiku MK.

Kriterijum 5 . Za kupca se priznaje strana koja utvrđuje finansijsku i poslovnu politiku.

Takođe je potrebno uzeti u obzir koja od organizacija je inicirala spajanje, kao i imovina kojih kompanija prevladava u ukupnom iznosu imovine.

Trošak kupovine

Kupac mora odrediti cijenu kombinacije. Ovo je ukupna vrijednost imovine koja mu je prenijeta u zamjenu za kontrolu nad njom, kao i svi troškovi direktno povezani sa spajanjem. Oni mogu biti troškovi profesionalnih usluga računovođa, advokata, procjenitelja i drugih stručnjaka.

Trošak kombinacije uključuje iznos obaveza stečenog subjekta; Budući troškovi ili gubici koje entitet očekuje da će nastati kao rezultat kombinacije nisu obaveze i stoga nisu uključeni u trošak kombinacije.

Troškovi izdavanja finansijskih obaveza (kao što su obveznice) također nisu uključeni u trošak kombinacije. Oni smanjuju iznos prihoda od izdavanja obveznica (MSFI 39 „Finansijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje“).

Ponekad sporazum o spajanju predviđa prilagođavanje troškova zbog budućih događaja. Kupac ga mora uključiti u cijenu kombinacije na dan kupovine. Ali pod uslovom da postoji mogućnost takvog prilagođavanja i da se njegova vrijednost može pouzdano procijeniti.

Procedure za sastavljanje QFA

Prilikom sastavljanja QFA, finansijski izvještaji matičnog i zavisnih preduzeća se kombinuju red po red dodavanjem sličnih stavki imovine, obaveza, kapitala, prihoda i rashoda. Da bi konsolidovani finansijski izveštaji predstavili finansijske informacije o grupi kao jedinstvenoj kompaniji, mora se poštovati sledeće:

• knjigovodstveni iznos ulaganja matične kompanije u svako zavisno preduzeće i udeo matičnog kapitala u kapitalu svakog zavisnog preduzeća se eliminišu u skladu sa MSFI 3;
• manjinski udeo u neto prihodu konsolidovanih zavisnih preduzeća za izveštajni period se izračunava i koristi za usklađivanje dobiti grupe kako bi se odrazio iznos neto prihoda koji se može pripisati vlasnicima matične kompanije;
• manjinski udeo u neto imovini konsolidovanih zavisnih preduzeća se obračunava i iskazuje u konsolidovanom bilansu stanja kao deo akcionarskog kapitala matičnog preduzeća;
• za manjinu u neto imovini, sastoji se od iznosa na datum početne kombinacije, koji je izračunat u skladu sa MSFI 3, i manjinskog udela u promenama u kapitalu entiteta koje su se desile od datuma kombinacije;
• poreske obaveze koje proizilaze iz raspodele dobiti obračunavaju se u skladu sa MRS 12 Porezi na dobit.

Uslovi za sastavljanje CFA

Prilikom sastavljanja QFA, moraju biti ispunjeni brojni uslovi koji se odnose na kombinovane finansijske izvještaje matičnog i zavisnog preduzeća.

Prvi uslov je da se stanja unutar grupe, transakcije unutar grupe i nerealizovani dobici iz takvih transakcija moraju u potpunosti eliminisati.

Pored zahtjeva da se iz QFA isključe međubilansna poravnanja unutar grupe, značajni nerealizirani dobici od unutargrupnih i međugrupnih transakcija koje su uključene u knjigovodstvenu vrijednost imovine, kao što su zalihe i nekretnine, postrojenja i oprema , mora biti isključeno.

Najtipičniji primjer transakcije unutar grupe je prodaja robe od strane jednog od preduzeća iz grupe drugom preduzeću iz iste grupe. Implementacija se ogleda u finansijskim izvještajima svakog učesnika u transakciji (bilans stanja i bilans uspjeha), i to na adekvatan način karakteriše ekonomsku suštinu odnosa između dvije nezavisne organizacije. Ali ako pogledate stanje stvari sa pozicija grupe u cjelini, tada će suština događaja koji su se dogodili izgledati potpuno drugačije. Činjenica je da su oba preduzeća unutar grupe, pa prema tome, sa stanovišta grupe, nije bilo implementacije, već je došlo samo do jednostavnog prenosa zaliha iz jedne divizije u drugu.

Stoga, sve gore navedene posljedice transakcije treba isključiti iz QFA (ali, naravno, zadržati u izvještajima svakog pojedinačnog preduzeća). Ovaj postupak se naziva eliminacija (isključivanje) unutargrupnih transakcija.

Svi dužnički odnosi između elemenata grupe su podložni eliminaciji, jer sa stanovišta „jedinstvenog preduzeća“ dug jedne divizije drugoj ne bi trebalo da utiče na zahteve i obaveze preduzeća u celini. Ovo se ne odnosi samo na dugove koji proizilaze iz trgovačkih transakcija, već i na kreditne transakcije (uključujući i glavnicu i kamatu), kao i obračunate dividende.

Drugi uslov je da se za informaciju koriste finansijski izvještaji matične kompanije i zavisnih društava pripremljeni na isti izvještajni datum. U slučaju da se datum izveštavanja finansijskih izveštaja zavisnog preduzeća ne poklapa sa datumom izveštavanja finansijskih izveštaja matične kompanije, za pripremu QFA, zavisno društvo mora posebno pripremiti izveštaje na isti datum kao i grupa, tj. na datum izvještavanja matične kompanije. Ako nije izvodljivo pripremiti dodatne izvještaje na datum izvještaja matične kompanije, tada je pri sastavljanju CFA dozvoljeno koristiti finansijske izvještaje na različite datume, pod uslovom da razmak između datuma izvještavanja ne prelazi tri mjeseca. Međutim, moraju se izvršiti prilagođavanja kako bi se uzeli u obzir uticaj značajnih transakcija ili drugih događaja koji su se desili između ovih datuma. Istovremeno, biće veoma teško opravdati takvu praktičnu neizvodljivost – sam koncept kontrole podrazumeva da matična kompanija može da dobije sve potrebne informacije od podružnice.

Treći uslov je korištenje jedinstvene računovodstvene politike za slične transakcije i druge događaje u sličnim okolnostima. Izvještavanje grupe može se konsolidirati samo ako je računovodstvena politika ista za sve članove grupe. Međunarodni računovodstveni standardi zahtijevaju odgovarajuća prilagođavanja kako bi se postigla uniformnost računovodstvenih politika koje se koriste u CFA.

Četvrti uslov odnosi se na odraz u CFA pokazatelja stečenih ili otuđenih podružnica u izvještajnom periodu. Rezultati transakcije zavisnog preduzeća uključeni su u FSC od datuma kada je zavisno preduzeće stečeno, odnosno od datuma kada je efektivno stečena kontrola nad stečenim, u skladu sa MSFI 3 Poslovne kombinacije. Rezultati prodanog zavisnog preduzeća uključeni su u konsolidovani bilans uspeha do datuma otuđenja, odnosno do datuma kada matična kompanija izgubi kontrolu nad zavisnim preduzećem. Istovremeno, razlika između prihoda od otuđenja društva i knjigovodstvene vrijednosti njegove imovine umanjene za obaveze na datum otuđenja priznaje se u konsolidovanom bilansu uspjeha kao rezultat otuđenja zavisnog preduzeća.

Kako bi se osigurala uporedivost CFR-ova za različite izvještajne periode, dodatno se objavljuju informacije o uticaju sticanja i otuđenja podružnica na finansijski položaj grupe na dan sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja, rezultate za izvještajni period. i odgovarajući iznosi za prethodni period.

Kada se izgubi kontrola nad zavisnim preduzećem, ulaganje u njega se obračunava prema MRS 39 kao finansijski instrumenti od datuma kada prestane da se kvalifikuje kao zavisno preduzeće, ali ne postane pridruženo u skladu sa MRS 28 Računovodstvo ulaganja u pridružena preduzeća. Knjigovodstveni iznos ulaganja na dan kada kompanija prestane da bude podružnica se tada tretira kao stvarni trošak finansijske investicije u to preduzeće.

Podružnica nije predmet konsolidacije kada istovremeno ispunjeni su sljedeći uslovi:

Sama kompanija je podružnica u potpunom vlasništvu, ili se manjinski dioničari slažu da ne zahtijevaju CFA;

Samo Društvo nema javno plasirane hartije od vrednosti;

Nije dostavio finansijske izvještaje za potrebe javne ponude hartija od vrijednosti na berzi kao emitent;

Njegova matična kompanija objavljuje svoje konsolidovane finansijske izvještaje po MSFI.

Saradnici: računovodstvena metoda udjela

Pridružena društva, u skladu sa MRS 28 Računovodstvo ulaganja u pridružena društva, su subjekti koji su pod značajnim uticajem investitora i nisu kontrolisana ili zajednički kontrolisana lica. Prisustvo značajnog uticaja potvrđuje ispunjenost kvantitativnih i kvalitativnih kriterijuma. Kvantitativni kriterijumi uključuju, na primer, investitor koji direktno ili indirektno (preko drugih kompanija) poseduje više od 20% akcija kompanije sa pravom glasa.

Kvalitativni pokazatelji značajnog uticaja:

• predstavljanje u upravnom odboru ili u drugom organu upravljanja;
• učešće u procesu donošenja menadžerskih odluka u kompaniji;
• prisustvo značajnih transakcija između kompanije investitora i kompanije - predmeta ulaganja;
• razmjena višeg osoblja između kontroliranih i kontrolnih kompanija;
• razmjena važnih tehničkih informacija između kontroliranih i kontrolirajućih kompanija.

Za saradnike se obično primenjuje metoda kapitala.

Metoda kapitala– metoda prema kojoj se interes u pridruženom društvu inicijalno priznaje po trošku nabave, a zatim se prilagođava za promjene nakon sticanja u ulagačevom dijelu neto imovine pridruženog društva

Ova metoda vam omogućava da prikažete ulaganja u bilansu stanja po cijeni njihovog sticanja. Paralelno, vrši se usklađivanje za udio investitora u dobiti koju je pridruženo društvo primilo nakon sticanja.

Podaci su uključeni kao "Ulaganja u zavisna društva" i "Ulaganja u pridružena društva" u konsolidovanom bilansu stanja, a bilans uspjeha investitora sadrži udio u dobiti pridruženog društva.

Uključivanje informacija o pridruženim društvima u konsolidovane finansijske izvještaje sa tehničke tačke gledišta je mnogo manje teško od konsolidacije zavisnih društava. Važno je da informacije o povezanim društvima budu uključene u finansijske izvještaje kompanije investitora, bez obzira da li kompanija investitor priprema CFA ili ne. Međutim, način vrednovanja takvih ulaganja zavisi od potrebe kompanije koja investira da pripremi konsolidovane finansijske izveštaje.

Metoda kapitala se ne primjenjuje u sljedećim slučajevima:

• ako je ulaganje u zavisno preduzeće klasifikovano kao namenjeno prodaji (u tom slučaju bi trebalo da se obračuna u skladu sa MSFI 5 Dugotrajna imovina koja se drži radi prodaje i poslovanje koje se obustavlja);
• ako je investitor matična kompanija u okviru grupe koja je izuzeta od sastavljanja konsolidovanih finansijskih izveštaja, tada se investicija mora obračunati po nabavnoj vrednosti ili u skladu sa MRS 39;

Prilikom primjene metode udjela, kompanija investitor mora se pridržavati tehničkih zahtjeva koji prethode primjeni ove metode (tabela 6).

Tabela 6

Ako iznos potrošen na stjecanje udjela u pridruženom društvu premašuje odgovarajući dio neto imovine društva, razlika je goodwill. Iznos goodwill-a je uključen u trošak ulaganja u pridruženo društvo, a sam goodwill podliježe godišnjem testu umanjenja vrijednosti u skladu sa zahtjevima MRS 36 Umanjenje vrijednosti imovine.

Prilikom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja, iznos ulaganja u pridruženo društvo se povećava (umanjuje) za odgovarajući udio matičnog društva u kapitalu (uključujući i dobit) pridruženog društva, dok je dobit (gubitak) po osnovu transakcija unutar grupe isključena. . Osim toga, isključene su dividende koje je pridruženo društvo isplatilo matičnoj kompaniji. Dakle, iznos ulaganja u pridruženo društvo (IAC) se izračunava pomoću formule:

IAK \u003d I (0) + DIC - D;

gdje je I(0) početno ulaganje u kapital pridruženog društva;

DIC - udio u promjenama u kapitalu saradnika;

D - ukupan iznos isplaćenih dividendi kompaniji investitora za period od trenutka ulaganja do datuma izvještavanja.

Primjer. OOO Investor je u avgustu 2004. godine stekao 30% udela u pridruženoj kompaniji CJSC. Trošak sticanja udela iznosio je 15.500 hiljada RUB. Iznos neto imovine pridruženog društva CJSC u trenutku sticanja bio je 40.000 hiljada RUB. Neto dobit CJSC "Pridruženo preduzeće" od datuma sticanja do kraja 2004. godine iznosila je 8.820 hiljada rubalja. i za 2005. - 9280 hiljada rubalja. Dividende za 2004. godinu isplaćene kompaniji investitora u 2005. godini iznosile su 1.850 hiljada rubalja. Kao rezultat revalorizacije koju je izvršilo pridruženo društvo u septembru 2005. godine, nabavna vrijednost nekretnina, postrojenja i opreme povećana je za 2.100 hiljada RUB. U 2005. godini, JSC "Investor" i CJSC "Pridruženo preduzeće" su vršili kupovinu i prodaju gotovih proizvoda, od čega je neto dobit ZD "Pridruženo preduzeće" iznosila 1250 hiljada rubalja. Računovodstvene politike kompanija se ne razlikuju za slične transakcije u uporedivim okolnostima.

Prvo, izračunavamo iznos goodwill-a pri sticanju udjela u pridruženom društvu.

Kupovna cijena - 15.500 hiljada rubalja.

Iznos neto imovine je 40.000 hiljada rubalja.

Udio u stečenoj neto imovini

(40.000 hiljada rubalja x 30%) - 12.000 hiljada rubalja.

Goodwill (15.500 hiljada rubalja - 12.000 hiljada rubalja) - 3.500 hiljada rubalja.

Da bi se izračunao AQI za naredni datum izvještavanja (31. decembar 2004.), treba izračunati vrijednost neto prihoda saradnika nakon sticanja: Pri tome ćemo pretpostaviti da goodwill nije umanjen.

Tabela 8

Na osnovu rezultata izvršenih proračuna, u CFD-u OJSC "Investor" će biti prikazane sljedeće informacije:

• u konsolidovanom bilansu stanja - indikator "Ulaganja u povezana preduzeća" (16296 hiljada rubalja);
• u konsolidovanom bilansu uspeha - pokazatelj "Učešće u neto dobiti (neto gubitku) povezanih društava" (3.039 hiljada rubalja);
• u konsolidovanom izvještaju o promjenama na kapitalu - kao dio pripadajućih stavki iskazuje se povećanje kapitala po osnovu pridruženog društva.

Kada udio društva za ulaganje u gubitku pridruženog društva premašuje pozitivan zbir ostalih komponenti ulaganja u pridruženo društvo, AQI se smanjuje na nulu, a iznos ulaganja se više ne priznaje u finansijskim izvještajima, već podliježe otkrivanje u objašnjenja za prijavu .

Dividende primljene od pridruženog društva odbijaju se od ulaganja.

Zajednička preduzeća: proporcionalna konsolidacija

Specifičan oblik udruživanja finansijskih i drugih sredstava je stvaranje zajedničkih preduzeća ili zaključivanje ugovora o zajedničkim aktivnostima.

Koncept "zajedničkog poduhvata" sadržan je u MRS 31 Finansijski izvještaji o interesima u zajedničkim poduhvatima. U skladu s njim, termin "zajednička kompanija" primjenjuje se na bilo koju šemu zajedničke djelatnosti.

Prije svega, zajedničke poduhvate karakterizira sporazum o zajedničkom ulaganju. Zaključuje se između dvije (ili više) organizacija. Privredna društva u čijim osnivačkim aktima ne postoji ugovorna saglasnost učesnika o uspostavljanju zajedničke kontrole, ne smatraju se zajedničkim.

Za računovodstvo i izvještavanje, MRS 31 razlikuje tri vrste zajedničke kontrole:

1. zajednički kontrolisane operacije;
2. zajednički kontrolisana sredstva;
3. zajednički kontrolisane kompanije.

Zajednički kontrolisane operacije

Ovaj oblik zajedničkog preduzeća nastaje kada se resursi njegovih učesnika koriste bez uspostavljanja posebne finansijske strukture. Primjer takvog udruživanja je slučaj kada više sudionika udruži svoje resurse za razvoj, proizvodnju ili prodaju bilo kojeg proizvoda. Po pravilu, ovaj oblik je tipičan za istraživačko-razvojne radove, kao i za izgradnju složenih i resursno intenzivnih objekata. Svaki učesnik obavlja svoj dio istraživačkog i proizvodnog procesa. Za to prima određeni dio prihoda od prodaje rezultata zajedničkog poslovanja.

Primjer. Kompanije Alpha i Gamma sklapaju ugovor o osnivanju zajedničkog preduzeća za izgradnju poslovne zgrade radi daljeg davanja u zakup. Firma "Alfa" izvodi izgradnju građevinske konstrukcije. Firma "Gamma" izvodi sve unutrašnje završne radove. Ugovor o zajedničkom ulaganju predviđa odnos između kompanija koje dijele prihod od zakupa zgrade i troškova povezanih sa njenom izgradnjom.

Sve transakcije u vezi sa zajednički kontrolisanim poslovima svaki učesnik knjiži na računu posebno otvorenom za ove svrhe. Za utvrđivanje ukupne dobiti (gubitka) po zajednički kontrolisanom poslovanju na kraju izvještajnog perioda sastavlja se poseban memorijalni račun za zajedničko poslovanje na kojem se iskazuju svi prihodi i rashodi svih učesnika u zajednički kontrolisanom poslovanju. Ovako utvrđena dobit (gubitak) raspoređuje se među učesnicima u unaprijed određenom omjeru.

Zajednička kontrola imovine

U ovom slučaju, učesnici zajednički kontrolišu, upravljaju i posjeduju imovinu koju su posebno dodijelili ili stekli za zajedničku djelatnost. Sredstva se koriste za postizanje ciljeva navedenih u sporazumu o zajedničkim aktivnostima. Primjer ove vrste kompanije bio bi zajednički rad nekoliko naftnih kompanija na naftovodu.

Zajednički kontrolisane kompanije

Zajedničko preduzeće podrazumeva osnivanje zajedničkog preduzeća u kome svaki učesnik ima svoj udeo.

Razlika između takvog preduzeća i drugih preduzeća je u tome što na osnovu ugovora o zajedničkoj delatnosti učesnici uspostavljaju kontrolu nad celokupnim radom preduzeća. Često takve kompanije ne postavljaju profit kao svoj cilj. Uprava takve organizacije ne djeluje na osnovu povelje ili drugog sličnog dokumenta, već na osnovu punomoći koju izdaju njeni učesnici.

MRS 31 ovu situaciju uzima kao primjer. Preduzeće počinje sa radom u drugoj državi ili drugom administrativnom licu na teritoriji svoje zemlje. Istovremeno, stvara zajedničko ulaganje sa lokalnim vlastima ili komercijalnim strukturama koje djeluju na teritoriji date države ili administrativnog subjekta.

Svaki učesnik u zajedničkom preduzeću doprinosi svojim resursima zajednički kontrolisanom entitetu. Ovi doprinosi se priznaju u finansijskim izveštajima učesnika kao ulaganje u zajednički kontrolisani entitet. Učesnik priznaje svoj interes u zajedničkom preduzeću koristeći metodu proporcionalne konsolidacije ili metodu kapitala osim u sledećim slučajevima:

1. ako je investicija u zajedničkom preduzeću klasifikovana kao koja se drži za prodaju (u tom slučaju treba da se obračuna u skladu sa MSFI 5 „Nekratkoročna imovina koja se drži radi prodaje i poslovanje koje se obustavlja“);
2. ako je investitor matična grupa grupe koja je odlučila da ne priprema konsolidovane finansijske izvještaje, tada se investicija mora obračunati po trošku ili u skladu sa MRS 39.
3. Ulaganje u zajednički kontrolisani entitet se obračunava po nabavnoj vrednosti ili u skladu sa MRS 39 kada su ispunjeni svi sledeći uslovi:

a) učesnik je podružnica u potpunom ili djelimičnom vlasništvu drugog društva (podložno saglasnosti manjinskih akcionara, ako ih ima);

B) dužnički i vlasnički instrumenti učesnika ne kotiraju na spoljnom tržištu;

C) učesnik nije dostavio svoje finansijske izvještaje priznatoj berzi;

D) posrednička ili glavna matična kompanija učesnika predstavlja konsolidovane finansijske izvještaje u skladu sa MSFI.

Metoda kapitala– metodu po kojoj se udio u zajedničkom preduzeću inicijalno priznaje po trošku nabavke, a zatim se prilagođava za promjenu nakon sticanja u dijelu neto imovine zajedničko kontroliranog subjekta učesnika zajedničkog poduzeća

Proporcionalna konsolidacija- metod računovodstva i izvještavanja, prema kojem se udio učesnika u imovini, obavezama, prihodima i rashodima JV kombinuje red po red sa sličnim stavkama u njegovim finansijskim izvještajima ili se iskazuje u posebnim redovima.

Treba napomenuti da kod proporcionalne konsolidacije nema indikatora manjinskog interesa u bilansu stanja, jer se dodaje samo sopstveni udeo u aktivi i pasivi.

ZADACI

ZADATAK 1

(1) 1. januara 2005. godine, XXX je kupio 50.000 dionica Ovala za 130.000 dolara uz dobit od 85.000 dolara u trenutku akvizicije.

(2) XXX inventar uključuje artikle kupljene od Ovala tokom godine za 8.000 USD uz 25% marže na cijenu.

(3) Oval nije primio ček poslat na XXX prije 31. decembra 2005. na 1.000 dolara do 1. januara 2005.

(4) Goodwill je umanjen za 5.000 USD od datuma sticanja.

Ispod su bilansi preduzeća XXX i Oval:

vježba: pripremiti konsolidovani bilans stanja XXX grupe na dan 31.12.2005 .

ZADATAK 2

(1) Universal je 3. januara kupio dionice Casual-a, koji je u trenutku kupovine imao profit od 308.000 dolara, a 1. jula uložio u Smart, koji je imao profit od 400.000 dolara.

(2) Smartov inventar uključuje artikle kupljene od Universal-a tokom godine za 12.000 USD sa 20% dodatkom na cijenu.

(3) "Univerzal" je u avgustu od kompanije "Casual" kupio robu za 30 hiljada dolara, profitabilnost prodaje bila je 25%. Do kraja godine Universal je prodao 50% ove robe.

(4) U decembru 2005. godine Casual je izvršio preferencijalnu emisiju 1 obične dionice za svaku običnu dionicu. Ova operacija se ne odražava u bilansu stanja.

(5) Potraživanja Univerzala uključuju dug Casual-a u iznosu od 100 hiljada USD. već je izvršila uplatu od 50.000 dolara, koju Universal još nije primio.

(6) Goodwill nastao kod Casual-a u trenutku kupovine je umanjen za 50%.

(7) Goodwill "Smart" svake godine se amortizira za 20%, umanjenje vrijednosti se obračunava mjesečno.

vježba: za pripremu konsolidovanog bilansa stanja Universal grupe na dan 31. decembra 2005. godine.

ZADATAK 3

(1) Dana 1. januara 2004. Butterfly je stekao 40.000 Freelife dionica u zamjeni dionica na sljedeći način: za 2 svoje dionice, 5 Freelife dionica, plus dodatnih 5,5 USD po dionici “ Freelife. Tržišna vrijednost 1 dionice Butterfly bila je 4,50 dolara.

(2) Butterfly je 1. aprila 2005. sklopio ugovor sa Rhein-om o zajedničkoj kontroli Sky-a, preuzimajući 50% dionica. Strane u transakciji su se složile da vrijednost Sky-a iznosi 600.000 dolara.Tako je Butterfly emitovao i prenio na Rajnu 50.000 svojih običnih dionica (tržišna vrijednost u to vrijeme je već bila 5 dolara) i platio dodatnih 50.000 dolara u gotovini.

(3) U trenutku kupovine, Freelife je imao profit od 210 000 USD Tokom 2005. Sky je ostvario pravolinijski profit od 36 000 USD.

(4) Knjigovodstvena vrijednost imovine kompanije Sky na datum sticanja bila je uglavnom u skladu s njihovom fer vrijednošću, ali to nije bio slučaj sa Freelife-om. Fer vrijednost nekretnina, postrojenja i opreme sa bilansom stanja od 115.000 USD i preostalim korisnim vijekom upotrebe od 5 godina bila je veća za 20%, zaliha - za 4.000 USD veća od njihove knjigovodstvene vrijednosti od 26.000 USD.

(5) Tokom perioda, Freelife je prodao 30.000 dolara Butterfly proizvoda. Povrat na prodaju je bio 20%.

(6) Butterfly je prodao zalihe Sky-u za 2005. za 24.000 dolara, uključujući 25% marže.

(7) Rezultirajući goodwill je opao za obje kompanije: za 10% za Freelife i 5% za Sky.

(8) Dana 30. decembra 2005. Freelife je objavio dividendu od 100.000 dolara. Sky nije isplatio dividendu.

(9) Zajednički kontrolisani entitet Sky treba da se obračunava korišćenjem metode proporcionalne konsolidacije u skladu sa MRS 31 Interesi u zajedničkim poduhvatima.

vježba: pripremiti konsolidovani bilans stanja Butterfly grupe na dan 31. decembra 2005.

SASTAVLJANJE KONSOLIDOVANIH IZVJEŠTAJA O DOBITI I GUBITKU

Zavisna i povezana društva

ZADATAK 4

Slijede nacrti izvještaja o prihodima za kuću, sobu i baštu za godinu koja je završila 30. juna 2005. godine.

Kuća Soba Vrt

$000 $000 $000

Prihodi 13.525 5.384 9.277

Poslovni rashodi (12.305) (4.884) (8.190)

Operativna dobit 1.220 500 1.087

Potraživanje za dividendu 198 - -

_______ ______ ______

1,418 500 1,087

Porez na dohodak (593) (248) (463)

_______ ______ ______

Dobit nakon oporezivanja 825 252 625

Izjavljene dividende (490) (96) (200)

_______ ______ ______

Zadržana dobit 335 162 425

House posjeduje 80% dionica Rooma (stečeno 1. januara 2005.) i 40% dionica Gardena (stečeno 1. jula 2004.). Vrtom upravlja član upravnog odbora delegiran iz Doma.

Inventar sobe od 30. juna 2005. uključuje predmete kupljene u maju 2005. od kuće za 45.000 dolara. Kuća se prodaje sa 20% marže na cijenu. Nije bilo drugih rasprodaja između kuće i sobe.

Prihod kuće od Garden prodaje iznosio je 200.000 dolara. Na kraju godine u skladištu Garden nije bilo kupljenih artikala od kuće.

Zadatak: str da pripremi konsolidovani bilans uspeha za House Group za godinu koja je završila 30. juna 2005. Dobra volja se ignoriše

Podružnica i zajedničko ulaganje

ZADATAK 5

U nastavku se nalaze nacrti bilansa uspjeha kompanija X, Y, Z za godinu koja je završila 31. decembra 2005. godine.

$000 $000 $000

Prihodi 10.590 7.830 4.060

Cijena (9.140) (6.503) (3.428)

______ ______ ______

Bruto dobit 1.450 1.327 632

Poslovni troškovi (485) (604) (201)

Primljene dividende 75 13 -

______ ______ ______

Dobit prije oporezivanja 1.040 736 431

Porez na dohodak (280) (164) (96)

______ ______ ______

Dobit za godinu 760 572 335

Kompanija X je 1. januara 2005. godine kupila 80% kompanije Y, a 1. jula 50% kompanije Z.

X je prodao robu Y-u za 180.000 dolara uz 25% viškova na cijenu. Na kraju godine polovina ovih rezervi bila je uključena u zalihe.

Z je prodao X 1. decembra 2005. robe u vrijednosti od 48.000 dolara, uključujući 20% marže na cijenu. Svi ovi artikli su uključeni u zalihe na kraju godine.

Dobit se formira ravnomjerno tokom cijele godine.

Primljene dividende od kompanija van grupe.

Računovodstvena politika definira metodu proporcionalne konsolidacije.

Zadatak: str pripremiti konsolidirani bilans uspjeha za Grupu X za godinu koja je završila 31. decembra 2005. Dobra volja se ignoriše(izračuni zaokruženi na najbližih 1.000 USD).

KOMPLEKSNE KONSOLIDACIJE

ZADATAK 6

vježba: sastaviti konsolidovani bilans stanja.

ZADATAK 7

• Ekonomija, biznis

Prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja morate:

a) sumira pokazatelje imovine i obaveza bilansa matičnog preduzeća i zavisnih preduzeća;

b) pokazatelje bilansa stanja koji karakterišu međusobna poravnanja i obaveze glavnog (matičnog) preduzeća i zavisnih preduzeća grupe, koji se eliminišu (međusobno isključuju) i ne prikazuju u konsolidovanom bilansu stanja;

c) ulaganja glavnog (matičnog) preduzeća u zavisna društva i odobreni kapital zavisnog preduzeća u dijelu koji je uloženo glavno društvo, takođe se međusobno isključuju i ne iskazuju se u konsolidovanom bilansu stanja;

d) ako je ulaganje glavnog (matičnog) društva u zavisno društvo manje od 100% odobrenog kapitala (nominalne vrijednosti običnih dionica) potonjeg, tada u određenim pokazateljima konsolidovanog bilansa stanja izdvojiti manjinski udio - srazmerno udelu glavnih akcionara (ulagača) zavisnog preduzeća u njegovom odobrenom kapitalu.

Ove navedene operacije obavljaju se samo tokom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja i ne odražavaju se u računovodstvenim registrima ni glavnog (matičnog) preduzeća ili podružnica. Ne vode se konsolidovani računovodstveni registri. Kao dio objašnjenja uz konsolidovane finansijske izvještaje, glavno (matično) društvo daje pregled svojih ulaganja u kontekstu svakog zavisnog društva.

Procedura konsolidacije izvještavanja uključuje izračune za sljedeće glavne aspekte:

Konsolidacija kapitala;

Konsolidacija bilansnih stavki koje se odnose na poravnanja i transakcije unutar grupe;

Konsolidacija finansijskih rezultata od unutargrupne prodaje proizvoda (radova, usluga);

Odraz dividendi glavnog (matičnog) preduzeća i zavisnih društava u konsolidovanim finansijskim izvještajima.

U specijalnoj ekonomskoj literaturi pojedini autori predlažu da se konsolidacija kapitala vrši na različite načine, u zavisnosti od strukture odobrenog kapitala i uslova za otkup akcija zavisnog preduzeća od strane glavnog (matičnog) preduzeća.

Ukoliko matično preduzeće ima zavisno preduzeće u stopostotnom vlasništvu, tada se prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja stavka pasive „Ovlašćeni kapital“ zavisnog preduzeća i stavka imovine „Ulaganja u zavisna preduzeća“ matičnog preduzeća u potpunosti isključuju. Shodno tome, u konsolidovanom bilansu stanja na stavkama „Ulaganja u zavisna preduzeća“ i „Ovlašćeni kapital zavisnog preduzeća“ nema indikatora. Ovlašćeni kapital konsolidovanog bilansa stanja jednak je odobrenom kapitalu glavnog (matičnog) preduzeća.

Interesi akcionara zavisnog preduzeća (manjinski interes) moraju se odraziti u konsolidovanom bilansu stanja. Za zavisna društva manjinski interes je izvor sredstava za grupno finansiranje i odražava se u pasivi bilansa stanja u posebnoj istoimenoj stavci u dijelu „Kapital i rezerve“.

Manjinski udio zavisnog društva, po pravilu, uključuje dvije komponente - dio odobrenog kapitala zavisnog društva, koji odgovara udjelu trećih dioničara u njemu, i dio dodatnog, rezervnog kapitala, zadržanu dobit i sve drugi izvori sopstvenih sredstava zavisnog preduzeća, srazmerno učešću trećih akcionara u osnovnom kapitalu.

Razmotrite primjere tehnike sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja u različitim verzijama.

Primer 25. Špediter "M 1" (matična organizacija) poseduje 51% običnih akcija zavisnog preduzeća "D 1" od trenutka registracije i početka delatnosti potonjeg. Izvještajni bilansi su prikazani u tabeli. 28.

Tabela 28

Izvještavanje o bilansima preduzeća "M 1" i "D 1" na kraju godine, hiljada rubalja.

a) u kapitalu zavisnog preduzeća "D 1" manjinski udio se obračunava:

U odobrenom kapitalu 0,49 x 20.000 hiljada rubalja. = 9800 hiljada rubalja;

Dodatni kapital 0,49 x 13.000 hiljada rubalja. = 6370 hiljada rubalja;

U rezervnom kapitalu 0,49 x 5000 hiljada rubalja. = 2450 hiljada rubalja;

U zadržanoj dobiti 0,49 x 1000 hiljada rubalja. = 490 hiljada rubalja.

Ukupno RUB 19,110 hiljada

Iznos RUB 19,110 hiljada iskazuje se kao poseban red u pasivi konsolidovanog bilansa stanja pod stavkom “Manjinski interes”;

b) ulaganja matične kompanije u odobreni kapital zavisnog preduzeća u iznosu od 10.200 hiljada rubalja. eliminišu se prema opštem pravilu konsolidacije kapitala. Ovlašćeni kapital konsolidovanog bilansa stanja jednak je odobrenom kapitalu matičnog preduzeća (videti tabelu 28);

c) udio grupe u preostalim elementima kapitala podružnice je:

U odobrenom kapitalu 0,51 x 20.000 hiljada rubalja. = 10.200 hiljada rubalja;

Dodatni kapital 0,51 x 13.000 hiljada rubalja. = 6630 hiljada rubalja;

U rezervnom kapitalu 0,51 x 5000 hiljada rubalja. = 2550 hiljada rubalja;

U zadržanoj dobiti 0,51 x 1000 hiljada rubalja. = 510 hiljada rubalja.

Ukupno 19.890 hiljada RUB

Nakon konsolidacije, ovi iznosi se dodaju odgovarajućim ciframa matične kompanije.

Postupak konsolidacije i konsolidovani bilans stanja grupe prikazani su u tabeli. 29.

Takođe mogu postojati slučajevi kada matična organizacija stekne dionice podružnice po cijeni koja se razlikuje od nominalne vrijednosti dionica potonjeg. Zatim počinje izrada konsolidovanog bilansa stanja utvrđivanjem knjigovodstvene vrednosti osnovnog kapitala (običnih akcija) zavisnog preduzeća, što se odražava na pasivnoj strani bilansa stanja u delu III „Kapital i rezerve“.

Nakon toga, iznos ulaganja matične organizacije u zavisno preduzeće se upoređuje sa knjigovodstvenom vrednošću osnovnog kapitala zavisnog preduzeća (ili njegovog udela u vlasništvu matičnog preduzeća).

Ako je ulaganje matičnog preduzeća veće od knjigovodstvene vrijednosti kapitala zavisnog preduzeća, tada se odgovarajuća razlika naziva "Goodwill koji nastaje konsolidacijom (vrijednost firme ili goodwill podružnica)". Odraz ove razlike u konsolidovanom bilansu stanja može se izvršiti na jedan od dva načina:

a) prilagođavanjem sredstava konsolidovanog bilansa stanja grupe.

Tabela 29

Konsolidovani radni bilans stanja

Konsolidacija kapitala.

Matična kompanija (“M 1”) posjeduje 51% običnih dionica podružnice (“D 1”)

U ovom slučaju, višak nabavne cijene nad knjigovodstvenom vrijednošću vlasničkog kapitala zavisnog preduzeća je prikazan u dijelu I „Stalna imovina“ konsolidovanog bilansa stanja. Po svojoj ekonomskoj prirodi, goodwill nastao konsolidacijom je nematerijalna imovina. U konsolidovanom bilansu stanja može se odraziti pod posebno uvedenom stavkom „Goodwill nastao konsolidacijom (firmska cijena ili goodwill zavisnog preduzeća)“;

b) usklađivanjem obaveza konsolidovanog bilansa stanja grupe. Koristeći ovu metodu, takav višak se odbija od knjigovodstvene vrijednosti kapitala u konsolidovanom bilansu stanja grupe.

Ako je ulaganje matične organizacije manje od knjigovodstvene vrijednosti vlasničkog kapitala podružnice, tada će odgovarajuća razlika između nabavne cijene i knjigovodstvene vrijednosti vlasničkog kapitala podružnice biti negativna i odražava se u konsolidovanom bilansu list kao rezerva (dobit) koja proizilazi iz konsolidacije (u dijelu obaveza III „Kapital i rezerve).

Ovlašćeni kapital i matične organizacije i podružnice može se sastojati od običnih i povlašćenih akcija.

Vrijednost preferencijalnih akcija matične kompanije je u potpunosti prikazana u konsolidovanom bilansu stanja (odjeljak III „Kapital i rezerve“).

Ako matično preduzeće poseduje sve povlašćene akcije zavisnog preduzeća, tada se prilikom konsolidacije međusobno isključuju pokazatelji koji odražavaju ulaganje matičnog preduzeća u te akcije i odobreni kapital zavisnog preduzeća u delu koji odgovara vrednosti njegovih povlašćenih akcija.

Važan metodološki aspekt konsolidacije finansijskih izvještaja može biti odraz unutargrupnih poravnanja i transakcija u konsolidovanom bilansu stanja.

Između kompanija grupe sprovode se različite poslovne transakcije i tekuća poravnanja, koja se odražavaju u bilansima odgovarajućih kompanija u vidu: dugovanja osnivača za doprinose u osnovni kapital; dati i primljeni avansi; krediti; potraživanja i obaveze preduzeća grupe; kupovine (prodaje) ostale imovine između društava grupe; rashodi i prihodi budućih perioda; razgraničenja (na primjer, dividende) itd.

Prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja, ova unutargrupna poravnanja kako između glavnog (matičnog) preduzeća i podružnica, tako i između podružnica iste grupe, moraju se međusobno isključivati. Ovaj zahtjev se zasniva na činjenici da konsolidovani finansijski izvještaji odražavaju finansijske i ekonomske odnose grupe samo sa trećim licima.

Međusobno isključive stavke mogu biti kako u bilansu imovine jednog preduzeća grupe, tako i na strani pasive bilansa drugog preduzeća.

Za organizacije koje sastavljaju konsolidovane finansijske izvještaje, posebno je važno da se pridržavaju zahtjeva računovodstvenih propisa, uključujući:

Sprečavanje presavijenog odraza članaka o računovodstvu transakcija poravnanja;

Sprovođenje procedure koju je odobrilo Ministarstvo finansija Ruske Federacije za obračune matičnih (matičnih) organizacija sa njihovim zavisnim društvima koristeći račun 79 „Poravnanja sa zavisnim (zavisnim) društvima“, podračun „Poravnanja sa zavisnim preduzećima“ (Naredba br. Ministarstvo finansija Ruske Federacije br. 112). Ovaj račun je namijenjen za sumiranje informacija o svim vrstama poravnanja (osim obračuna doprinosa u odobreni kapital) matične organizacije sa njenim podružnicama i podružnicama sa matičnom organizacijom.

Unutargrupna prodaja proizvoda (radova, usluga) ima značajan uticaj na pokazatelje konsolidovanog izvještaja o finansijskim rezultatima.

Prilikom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja potrebno je razlikovati dva slučaja:

Na kraju izvještajne godine, jedno preduzeće grupe je prodalo proizvode (radove, usluge) drugom preduzeću iste grupe, a potonje je te proizvode u potpunosti prodalo potrošaču van grupe (treća lica);

Na kraju izvještajne godine, jedno preduzeće grupe prodavalo je proizvode (radove, usluge) drugom preduzeću iz iste grupe, a potonje nije (u cijelosti ili djelimično) prodavalo te proizvode trećim licima.

U prvom slučaju, prilikom konsolidacije finansijskih rezultata, sumiraju se dobit (gubici) društava grupe. Istovremeno, konsolidovani izveštaj o finansijskim rezultatima grupe ne uključuje prihode od prodaje proizvoda (radova, usluga), koji odražavaju promet unutar grupe i povezane troškove.

U drugom slučaju, problem konsolidacije izvještaja postaje složeniji kada proizvodi koji čine promet unutar grupe ostanu neprodati u izvještajnoj godini (ili su djelimično prodati). Ako posmatramo grupu u cjelini, onda se takvi proizvodi ne prodaju, već se odražavaju u obliku zaliha u bilansu stanja preduzeća grupe, a dobit koju jedna od kompanija dobije pri prodaji proizvoda drugoj kompaniji je neostvarena dobit grupe. Prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa uspjeha, nerealizirana dobit se isključuje iz ukupne dobiti (gubitka) izvještajnog perioda grupe.

Prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja grupe u pasivi, neraspoređena dobit (gubitak) izvještajne godine (dobijena po opštem pravilu sumiranjem sličnih pokazatelja društava grupe) umanjuje se za iznos nerealizovane dobiti; u aktivi se vrijednost zaliha umanjuje za iznos nerealizovane dobiti (prethodno dobijene po opštem pravilu zbrajanjem sličnih stavki u bilansima društava grupe). Ovo zbog činjenice da se neostvarena dobit odrazila na udjele matičnog preduzeća.

Metodologija sastavljanja konsolidovanih finansijskih izveštaja u slučaju nerealizovane dobiti na zalihama na kraju godine postaje komplikovanija kada zavisno preduzeće koje je prodalo svoje proizvode drugim kompanijama grupe (uključujući i matičnu kompaniju) ima manjinski interes. U ovom slučaju, grupni i manjinski udio moraju se razlikovati od neostvarene dobiti na zalihama. Za rješavanje ovog problema u sastavljanju konsolidiranih finansijskih izvještaja u međunarodnoj praksi koriste se različite metode. Primjer 26 u nastavku koristi sljedeću metodu. U konsolidovanom bilansu uspjeha, svi nerealizirani dobici su isključeni iz dobiti grupe. U aktivi konsolidovanog bilansa stanja, vrijednost zaliha se umanjuje i za cjelokupan iznos nerealizovane dobiti. U pasivi konsolidovanog bilansa stanja, dio nerealizovane dobiti koji odgovara udjelu u vlasništvu grupe isključuje se iz zadržane dobiti grupe. Manjinski udio isključuje drugi dio nerealizovane dobiti koji se može pripisati manjinskom udjelu.

Primer 26. Matično preduzeće "M 2" poseduje 75% običnih akcija zavisnog preduzeća "D 2" od trenutka registracije i početka delatnosti potonjeg. Na kraju godine zalihe kompanije "M 2" uključuju robu kupljenu od kompanije "D 2" za 8.000 hiljada rubalja. Troškovi proizvodnje i prodaje ove robe kompanije "D 2" iznose 6.000 hiljada rubalja.

Izvještajni bilansi preduzeća prikazani su u tabeli. trideset.

Izvještavanje o bilansima preduzeća "M 2" i "D 2" na kraju godine

Tabela 30

Prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja:

1) neostvarena dobit u akcijama utvrđuje se:

8000 hiljada pyb. - 6000 hiljada rubalja. = 2000 hiljada rubalja;

2) udeo grupe u dobiti i rezervama zavisnog društva utvrđuje se:

U odobrenom kapitalu 0,75 x 40.000 hiljada rubalja = 30.000 hiljada rubalja;

Dodatni kapital 0,75 x 10.000 hiljada rubalja. = 30.000 hiljada rubalja;

U rezervnom kapitalu 0,75 x 5000 hiljada rubalja. = 3750 hiljada rubalja;

U zadržanoj dobiti 0,75 x 5000 hiljada rubalja. = 3750 hiljada rubalja.

3) dio neostvarene dobiti koji odgovara udjelu u vlasništvu grupe utvrđuje se:

0,75 x 2000 hiljada rubalja = 1500 hiljada rubalja;

4) neraspoređena dobit grupe umanjuje se za iznos nerealizovane dobiti koji odgovara udjelu u vlasništvu grupe:

3750 hiljada rubalja - 1500 hiljada rubalja. = 2250 hiljada rubalja;

5) pokazatelji dodatnog, rezervnog kapitala i usklađenog iznosa zadržane dobiti (tačka 4) zavisnog preduzeća iz stava 2. koji pripada grupi, sumiraju se sa odgovarajućim pokazateljima matičnog društva i iskazuju u konsolidovanom bilans;

6) manjinski interes u zavisnom društvu računa se:

U odobrenom kapitalu 0,25 x 40.000 hiljada rubalja. = 10.000 hiljada rubalja;

Dodatni kapital 0,25 x 40.000 hiljada rubalja. = 10.000 hiljada rubalja;

U rezervnom kapitalu 0,25 x 5000 hiljada rubalja. = 1250 hiljada rubalja;

U zadržanoj dobiti 0,25 x 5000 hiljada rubalja. = 1250 hiljada rubalja.

Ukupno 22.500 hiljada rubalja;

7) izračunati nerealizovani dobitak na zalihama koji se može pripisati manjini:

0,25 x 2000 hiljada rubalja = 500 hiljada rubalja;

8) manjinski interes iz stava 6. umanjuje se za odgovarajući dio neostvarene dobiti:

22.500 hiljada RUB - 500 hiljada rubalja. = 22.000 hiljada rubalja.

Korigovani iznos se odražava u posebnoj stavci pasive konsolidovanog bilansa stanja “Manjinski interes”;

9) vrednost rezervi grupe (aktiva konsolidovanog bilansa stanja) umanjuje se za svu nerealizovanu dobit u rezervama u iznosu od 2.000 hiljada rubalja;

10) ulaganja matičnog preduzeća u osnovni kapital zavisnog preduzeća u iznosu od 30.000 hiljada rubalja. eliminišu se prema opštem pravilu konsolidacije kapitala.

Proračuni napravljeni iznad (str. 1 - 10) prikazani su u tabeli. 31.

Ovlašteni kapital konsolidovanog bilansa stanja jednak je odobrenom kapitalu matične kompanije (80.000 hiljada rubalja), a izračunati iznos zadržane dobiti (2.000 hiljada rubalja) se prikazuje u konsolidovanom bilansu stanja kao poseban red (vidi tabelu). 31).

Na osnovu primjera 26 u konsolidovanom bilansu uspjeha za izvještajnu godinu, dobit grupe, uzimajući u obzir nerealizovanu dobit u zalihama, prikazana je na sljedeći način:

Dobit matične kompanije "M 2" 10.000 hiljada rubalja.

Dobit zavisnog preduzeća "D 2" u udjelu,

u vlasništvu grupe 3.750 hiljada rubalja.

Ukupno 13.750 hiljada RUB

Isključuje udio grupe u dobiti koja nije ostvarena prodajom zaliha

(nerealizovana dobit grupe) 1500 hiljada rubalja.

Zadržana dobit grupe iznosi 12.250 hiljada RUB

Ovako posmatrano, iznos neraspoređene dobiti se odražava u konsolidovanom bilansu stanja (vidi tabelu 31).

Pored situacija razmatranih u primjerima 25 i 26, odnos između preduzeća grupe može se odnositi na

Tabela 31

Radni list za sastavljanje konsolidovanog bilansa stanja na kraju godine

Odraz nerealizovane dobiti u zalihama u konsolidovanom bilansu stanja.

Matična kompanija (“M 2”) posjeduje 75% običnih dionica podružnice (“D 2”)

takođe kupovina (prodaja) imovine između društava grupe, plaćanje premija, kazni i penala u skladu sa ekonomskim ugovorima, itd. Ovakvi drugi međusobni prihodi i rashodi se ne iskazuju u konsolidovanim finansijskim izvještajima.

Jedno od nezavisnih pitanja konsolidacije finansijskih izvještaja može biti i odraz dividendi matičnog i zavisnih društava u njima.

Dio dobiti glavnog društva može se formirati iz dividendi koje isplaćuju zavisna društva. U izvještaju o finansijskim rezultatima matičnog preduzeća ove dividende su prikazane u redu „Prihodi od učešća u drugim organizacijama“.

Budući da je isplata dividendi od strane podružnica matičnom društvu preraspodjela dobiti unutar grupe, potrebno je isključiti dvostruko računanje prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa uspjeha. U tu svrhu, konsolidovani izveštaj ne uzima u obzir dividende koje su isplaćivala zavisna društva matične kompanije.

Ako matična kompanija posjeduje 100% običnih dionica podružnice, tada se pri sastavljanju konsolidovanog bilansa uspjeha treba pridržavati sljedećih pravila:

Dividende koje podružnica plaća matičnoj kompaniji ne bi trebalo dvostruko računati u dobit grupe i stoga se ne odražavaju u konsolidovanim finansijskim izvještajima grupe;

Jedina vrsta dividende prikazana u konsolidovanom bilansu uspeha je dividenda koju plaća matična kompanija.

Ako matično preduzeće poseduje manje od 100% običnih akcija zavisnog preduzeća, tada se deo dividendi zavisnog preduzeća isplaćuje matičnom, a drugi deo trećim akcionarima zavisnog preduzeća (manjinski). Dividende koje je podružnica isplatila trećim licima dioničarima uključene su u konsolidovane finansijske izvještaje grupe na isti način kao i dividende matične kompanije.

Dakle, isplaćene dividende ne zahtijevaju usklađivanje konsolidovanog bilansa stanja.

Ako je matična kompanija prijavila isplatu dividende, tada se u konsolidovanom bilansu stanja iskazane dividende uključuju u kratkoročne obaveze pod posebnom stavkom „Dividende koje je prijavilo matično društvo” i istovremeno se isključuju iz zadržane dobiti grupe. .

Ako je podružnica sa manjinskim interesom prijavila isplatu dividende, tada se u konsolidovanom bilansu stanja dividende u dijelu koji pripada manjinskom interesu iskazuju u kratkoročnim obavezama pod posebnom stavkom „Prijavljene manjinske dividende” i istovremeno se isključuju iz stavak obaveze “Manjinski interes”.

Prodanova I.A.,
doktor ekonomskih nauka,
Profesor Katedre za računovodstvo
REU ih. G.V. Plekhanov,
Seropyan V.D.,
fakultetski dodiplomski
posao PRUE ih. G.V. Plekhanov
finansijsko upravljanje,
№4 2015

Ovaj rad opisuje metodologiju za sastavljanje konsolidovanih finansijskih izveštaja i daje primer njene primene za kompaniju AD „Jupiter“.

Prema Federalnom zakonu od 27. jula 2010. br. 208-FZ „O konsolidovanim finansijskim izvještajima“, određene grupe preduzeća, počevši od 2015. godine, moraju godišnje podnositi konsolidovane finansijske izvještaje pripremljene u skladu sa odredbama MSFI. Kompanije koje ranije nisu dostavile konsolidovane finansijske izvještaje treba da uspostave proces izvještavanja, počevši od opisa metodologije pa do njene praktične primjene. Procjenjujući trenutno raspoloživu teorijsku osnovu, možemo reći da se problem sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja uglavnom posmatra površno. Glavni fokus je na proceduralnim pitanjima sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja u kontekstu praćenja regulatornog okvira, zaključci i preporuke su opšte prirode.

Razmotrimo metodologiju za sastavljanje konsolidovanih finansijskih izveštaja i primer njene primene za kompaniju AD „Jupiter“.

Formiranje konsolidovanog izvještaja o finansijskom položaju (u daljem tekstu FPR) grupe kompanija odvija se u fazama:

1. red po red sumiranje OFP članaka;
2. utvrđivanje neto imovine zavisnih/pridruženih društava na datum izvještavanja;
3. utvrđivanje iznosa goodwilla na datum izvještavanja;
4. utvrđivanje nekontrolnog interesa na datum izvještavanja;
5. usaglašavanje i eliminisanje unutargrupnih obračuna i nerealizovanih dobitaka na bilansima;
6. prilagodbe konsolidacije;
7. utvrđivanje zadržane dobiti.

1. Red po red zbir članaka fiksnog prihoda konsolidiranih društava

Prilikom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izveštaja metodom potpune konsolidacije, finansijski izveštaji matičnog preduzeća i njegovih zavisnih preduzeća se kombinuju redom po red sabiranja sličnih stavki imovine i obaveza (isključujući linije kapitala).

2. Utvrđivanje neto imovine konsolidovanih društava na datum izvještavanja

Na datum izvještavanja, dodatni rashodi ili prihodi proizašli iz amortizacije ili otpisa revalorizacionih iznosa imovine (obaveza) preduzeća vrednovanih po fer vrijednosti na datum sticanja, i odgovarajući odloženi rashod ili prihod od poreza na dobit, moraju se priznati u finansijske izvještaje podružnica.

3. Utvrđivanje iznosa goodwilla na datum izvještavanja

Goodwill pri sticanju zavisnog preduzeća izračunava se kao zbir troškova sticanja matične kompanije i troška nekontrolirajućeg interesa u stečenom zavisnom preduzeću, umanjen za prepoznatljivu stečenu imovinu i obaveze (neto imovina) mjerene na fer vrijednost na datum sticanja .

Goodwill na datum sticanja podliježe testiranju umanjenja vrijednosti na datum bilansa stanja.

4. Utvrđivanje nekontrolnog interesa grupe na datum izvještavanja

Nekontrolirajući interesi su prikazani u konsolidovanom izvještaju o finansijskom položaju grupe kao dio kapitala, odvojeno od kapitala dioničara matične kompanije grupe.

Nekontrolirajući interes se priznaje u konsolidovanom FER-u sve dok nekontrolirajući interes u akumuliranim gubicima zavisnog preduzeća ne bude jednak ili veći od nekontrolirajućeg interesa na datum sticanja kontrole nad podružnicom.

U tom trenutku, svi dalji gubici podružnice se mogu pripisati isključivo grupi osim ako nekontrolirajući interes ima obavezu i mogućnost da uloži dodatna sredstva za pokrivanje gubitaka podružnice. Ako podružnica ostvari dobit u narednim periodima, nekontrolirajući udio u kapitalu se ponovo uvodi tek nakon što se nadoknadi iznos gubitka koji je grupa prethodno u potpunosti priznala.

Nekontrolirajući interes u ukupnom prihodu (gubitku) kompanije izračunava se po sljedećoj formuli:

NDU sd \u003d SD * (100% -% K),

gdje je NDU sd - udio nekontrolirajućih dioničara u ukupnim prihodima (rashodima) podružnice grupe za izvještajni period;
SD - ukupan prihod (rashod) podružnice grupe za period;
%K - udio u vlasništvu grupe od strane podružnice.

Interesi nekontrolirajućih dioničara se ne uzimaju u obzir prilikom izračunavanja ukupnog prihoda grupe, već se prikazuju kao referenca u redu „Sveobuhvatni prihod (gubitak) koji se može pripisati nekontrolirajućem interesu“ iza reda „Ukupni sveobuhvatni prihod“. za period, neto porez” u konsolidovanom bilansu uspeha i gubicima i ostaloj sveobuhvatnoj dobiti.

5. Usklađivanje i isključivanje međukompanijskih poravnanja i nerealizovanih dobitaka u bilansima

Svi bilansi između kompanija grupe moraju se u potpunosti eliminisati. Eliminacija se zasniva na iznosima usaglašenih stanja unutar grupe na kraju perioda.

U skladu sa ovim zahtjevom, sva stanja potraživanja i obaveza su isključena kako iz prodaje dobara (radova, usluga), tako i iz ostalih transakcija. Kompanija je takođe dužna da kreira unose za isključivanje prihoda unutar grupe od prodaje koje je evidentirala kompanija koja prodaje na osnovu troškova koje je kompanija kupca priznala za odgovarajuću transakciju.

Kada su transakcije unutar grupe isključene, PDV se ne koriguje, jer se porezi obračunavaju u skladu sa ruskim poreskim zakonodavstvom i predstavljaju obračune između grupe i trećih strana.

Nerealizovani dobici proizašli iz prodaje dobara ili prenosa nekretnina, postrojenja i opreme, nematerijalne imovine ili druge imovine unutar grupe uz maržu moraju se u potpunosti eliminisati iz knjigovodstvene vrijednosti imovine priznate u FCL na datum izvještavanja.

Prilikom isključivanja neostvarene dobiti, mora se uzeti u obzir smjer prodaje:

1) ako je prodavac unutargrupnih transakcija matično preduzeće, onda se neostvareni dobici eliminišu kroz zadržanu dobit grupe;

2) ako je prodavac unutargrupnih transakcija zavisno preduzeće, nerealizovana dobit se isključuje iz obračuna neto imovine.

6. Prilagođavanja konsolidacije

Nakon eliminacije međukompanijskih poravnanja, nerealizovanih dobitaka u bilansima i izračunavanja manjinskog interesa u kapitalu grupe, potrebna su sljedeća konsolidacija usklađivanja:

1) isključenje kapitala zavisnih preduzeća iz grupnih ulaganja i odraz goodwill-a. Prilikom konsolidacije, knjigovodstveni iznos finansijskih ulaganja matične kompanije u zavisno preduzeće i udeo matične kompanije u kapitalu zavisnog preduzeća su isključeni iz konsolidovanog OFR;

2) odraz umanjenja goodwilla. Goodwill priznat na datum sticanja podružnice se ne amortizira.

Matična kompanija mora testirati goodwill na obezvređenje na godišnjem nivou. Gubitak od umanjenja vrijednosti priznaje se samo ako knjigovodstvena vrijednost stavke premašuje njen nadoknadivi iznos. Nadoknadivi iznos se utvrđuje kao veći od:

1. fer vrijednost umanjena za troškove prodaje i
2. upotrebnu vrijednost.

Umanjenje vrijednosti se priznaje za višak knjigovodstvene vrijednosti u odnosu na njen nadoknadivi iznos;

3) odraz nekontrolnog interesa;

4) usklađivanja prethodnih izvještajnih perioda.

Za obračunavanje iznosa imovine, obaveza i kapitala u konsolidovanim finansijskim izvještajima na datum izvještavanja, potrebno je uzeti u obzir iznos usklađivanja iz prethodnih izvještajnih perioda.

7. Obračun neraspoređene dobiti

Kao rezultat odraza svih usklađivanja konsolidacije koja utiču na račun zadržane dobiti (kumulativni gubitak) grupe, ovaj račun formira iznos zadržane dobiti koji se može pripisati dioničarima matične kompanije na datum izvještavanja.

Zadržana dobit Grupe, koja je prikazana u konsolidovanim finansijskim izvještajima, je zbir sljedećih pokazatelja:

1. zadržana dobit matičnog preduzeća;
2. udio povećanja neto imovine podružnica u vlasništvu grupe;
3. konsolidacione korekcije koje utiču na konsolidovanu zaradu grupe;
4. korekcije finansijskih izveštaja matične kompanije u slučaju otkrivanja grešaka, neobračunatih stavki i sl.

Konsolidacija izvještavanja na primjeru grupe kompanija Jupiter

Matična kompanija: OJSC "Jupiter"

Podružnica: AD "Neptun" (70% akcija pripada AD "Jupiter")

Dana 31.12.2013. OJSC "Jupiter" je stekao 70% akcija kompanije "Neptun" za 210 LLC. Kao rezultat, stečena je kontrola nad kompanijom Neptun, a njeno izvještavanje bi trebalo konsolidirati.

Na dan 31. decembra 2013. godine fer vrijednost zgrade iznosila je 80.000 (knjigovodstvena vrijednost - 50.000). Fer vrijednost Neptune neto imovine na datum sticanja bila je 170.000, sa neto knjigovodstvenom vrijednošću imovine od 140.000. OFR Neptuna i procjena imovine po fer vrijednosti na dan 31. decembra 2013. su prikazani u nastavku:

Unos za stjecanje Neptuna je sljedeći

Dt "Investicije"

CT “Gotovina” 210.000

konsolidacija:

Definicija neto imovine

Određivanje iznosa goodwilla na datum izvještavanja:

Obračun troškova ulaganja

Investicija u Neptun = 210.000

Obračun dobre volje:

Definicija nekontrolirajućeg interesa

Usklađivanje i eliminacija međukompanijskih obračuna i nerealizovanih dobitaka na bilansima

Na dan 31. decembra 2013. godine, potraživanja Jupiter OJSC uključuju dug Neptuna u iznosu od 15.000.

Izvršava se sljedeće podešavanje:

Konsolidovana potraživanja -15.000

Konsolidovane obaveze -15.000

Obračun neostvarene dobiti:

Neptun kupljen od Jupitera robu za preprodaju u iznosu od 60.000 bez PDV-a. Jupiter je za izvještajni period iskazao prihod od 70.800, PDV 10.800, trošak prodate robe 45.000. Tako je Jupiterov neto prihod iznosio 60.000, a dobit od prodaje robe 15.000. .

Tokom analize aktivnosti Neptuna, otkriveno je da je od kupljene robe prodata roba trećim licima (koja nisu uključena u grupu) u iznosu od 20.000, a roba u iznosu od 40.000 je ostala na zalihama na kraju izvještajnog perioda.

Nerealizovani dobitak u bilansima nastaje samo na artiklima u vrijednosti od 40.000 koji nisu prodati van grupe i ostaju u Neptuneovom skladištu na kraju izvještajnog perioda. Da bi se izračunala nerealizovana dobit u bilansima, potrebno je pomnožiti ukupnu dobit Jupitera sa odnosom robe koju Neptun nije prodao van i ukupne cene robe koju je Neptun kupio od Jupitera:

Nerealizovana dobit u bilansima = 15.000 * 40.000 / 60.000 = 10.000.

Dakle, nerealizovani dobitak unutar grupe u stanju zaliha iznosi 10.000 i treba ga eliminisati u konsolidovanim finansijskim izvještajima.

Prilikom konsolidacije treba odraziti sljedeća prilagođavanja za eliminaciju prometa po transakcijama unutar grupe:

za iznos troška robe koju prodaje Neptun:

Dt "Prihodi od otuđenja zaliha" (IT) 20.000

CT "Rashodi od otuđenja zaliha" (ITC) (20.000)

za iznos knjigovodstvene vrednosti robe koju je kompanija Jupiter prodala kompaniji Neptun i koja je ostala u skladištu kompanije Neptun na kraju izveštajnog perioda, za kompaniju Jupiter na dan prodaje:

Dt "Prihodi od otuđenja zaliha" (IT) 30.000

CT "Rashodi otuđenja zaliha" (ITC) (30.000)

na iznos nerealizovane dobiti u bilansima:

Dt "Prihodi od otuđenja zaliha" (IT) 10.000

CT "Roba za preprodaju" (OU) (10 00)

Prilagodbe konsolidacije

Nakon eliminisanja unutargrupnih namirenja, nerealizovanih dobitaka na bilansima i obračuna manjinskog udela u kapitalu grupe, vrše se sledeća konsolidovana usklađivanja: eliminiše se kapital zavisnih preduzeća, priznaje goodwill, obračunava se nekontrolišući interes, vrše se usklađivanja prema prethodnim izveštajima. periodi.

Kao rezultat sumiranja svih stavki OFP-a i odražavanja svih konsolidacijskih usklađivanja, generira se sljedeći konsolidovani izvještaj o finansijskom položaju za Jupiter grupu kompanija:

Prilikom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja treba obratiti pažnju na sljedeće tačke:

• goodwill se mora procijeniti na umanjenje vrijednosti godišnje, kao i ulaganja u pridružena društva;
• pri konsolidaciji složenih grupa potrebno je pažljivo procijeniti postojanje kontrole nad kompanijom. Mehaničko obračunavanje dionica možda neće dati pravu ideju o kontroli;
• obrtna sredstva, sa izuzetkom zaliha, često već odražavaju njihovu stvarnu vrijednost. Ali za procjenu osnovnih sredstava i zaliha, najvjerovatnije će biti potrebno uključivanje nezavisnih procjenitelja.

Književnost

1. Federalni zakon br. 208-FZ od 27. jula 2010. (sa izmjenama i dopunama od 23. jula 2013.) „O konsolidovanim finansijskim izvještajima“.

2. Međunarodni standard finansijskog izvještavanja (MSFI) 10 "Konsolidovani finansijski izvještaji".

3. Međunarodni standard finansijskog izvještavanja (MRS) 28 Ulaganja u pridružena društva i zajednička ulaganja.

4. Međunarodni standard finansijskog izvještavanja (MRS) 36 „Umanjenje vrijednosti imovine“.

5. Zotov S. Refleksija u računovodstvu i izvještavanje o spajanju poduzeća (konsolidacija) // Aktualno računovodstvo. - 2013. - Dec.

6. ConsultantPlus [Elektronski izvor]. URL: http://www.consultant.ru

7. Ministarstvo finansija Ruske Federacije [Elektronski izvor]. URL: http://www.minfin.ru

8. Bu. 1C. Nerealizovana dobit od unutargrupnog poslovanja tokom konsolidacije [Elektronski izvor]. URL: http://buh.ru/

Elena Yastrebkova, Viši konsultant, Odeljenje za finansijsko savetovanje, CJSC Euromanagement

Mnoge ruske kompanije koje pripremaju konsolidovane finansijske izveštaje po MSFI imaju složenu strukturu na više nivoa sa zajedničkim finansijskim ulaganjima. Eliminacija dividendi i dodjela manjinskog udjela u ovakvim grupama nije lak proces, a da biste ga obavili bez grešaka potrebno je jasno razumjeti algoritam za prilagođavanje.

Dividende

Vrlo često, kompanije u istoj grupi prikupljaju i isplaćuju dividende matičnoj kompaniji ili, u složenim obrascima vlasništva, jedna drugoj. Takva plaćanja u skladu sa st. 25 MRS 27 Konsolidovani i odvojeni finansijski izveštaji treba da budu eliminisani. U tu svrhu potrebno je izvršiti korekcije u bilansu stanja i bilansu uspjeha za iznos obračunate dividende.

Razmotrimo grupu preduzeća "A", u kojoj matično preduzeće (u daljem tekstu - MK) "Alpha" poseduje 100% kapitala zavisnog preduzeća "Beta". Kompanija Beta obračunava dividende u korist MK u iznosu od 140 hiljada rubalja. Ne postoji oporezivanje (Tabela 1).

Tabela 1 Spisak internog prometa grupe kompanija "A" za 2006. godinu

Razmotrimo formiranje konsolidovanog bilansa uspeha (tabela 2).

tabela 2 Konsolidacija bilansa dobiti i gubitka grupe kompanija "A" za 2006. godinu, hiljada rubalja.

Kompanija Alfa evidentira prihode od učešća u drugim organizacijama u iznosu od 140 hiljada rubalja. Prilikom konsolidacije bilansa uspjeha, ovaj iznos je uključen u korektivne izmjene, budući da Alpha grupa kompanija u cjelini nije primila dividende. Isto važi i za isplatu dividende - one se eliminišu. Kao rezultat toga, nema primljenih ili isplaćenih dividendi u konsolidovanom bilansu uspjeha.

Prilikom formiranja konsolidovanog bilansa stanja dividende unutar grupe se eliminišu uz pomoć korektivnih dopuna u redovima „Potraživanja“ u aktivi i „Dugovanje osnivačima za isplatu dividende“ u pasivi.

Manjinski udio

Manjinski interes se pojavljuje na računima ako matična kompanija posjeduje manje od 100% kompanija grupe. U ovom slučaju, potrebno je uzeti u obzir sljedeće točke:

• pri eliminisanju ulaganja međunarodnog društva u zavisno društvo, ne isključuje se ceo odobreni kapital zavisnog društva, već samo onaj njegov deo koji pripada matičnom društvu;
• u konsolidovanom bilansu stanja, u odeljku o kapitalu, morate uneti red "Manjinski interes", koji označava udeo u imovini, dobiti i gubicima zavisnog preduzeća koje nije u vlasništvu matičnog preduzeća ni direktno ni indirektno preko drugih preduzeća;
• u konsolidovani bilans uspeha morate uneti red "Manjinski interes" koji označava manjinski udeo u dobiti ili gubitku zavisnog preduzeća.

direktno vlasništvo

Razmotrimo grupu preduzeća u kojoj MK poseduje 75% kapitala zavisnog preduzeća Alpha i 51% kapitala zavisnog preduzeća Beta. Istovremeno, Alpha i Beta ne poseduju jedno drugo.

Kompanija Alpha je u izveštajnom periodu ostvarila neto dobit od 200 hiljada rubalja, a kompanija Beta 100 hiljada rubalja.

U ovom slučaju radi se o neto dobiti pojedinačnih kompanija grupe, isključujući unutargrupnu dobit.

U Alfi, manjina posjeduje 25% (100-75) kapitala. U kompaniji Beta manjinski vlasnik je 49% (100-51) kapitala.

Manjinski udio u dobiti matične kompanije iznosit će 99 hiljada rubalja. (200x25% + 100x49%).

indirektno vlasništvo

MK poseduje 75% kapitala Alfe i ne poseduje akcije Bete. Kompanija Alpha poseduje 51% kapitala kompanije Beta.

Kompanija Alfa je u izvještajnom periodu ostvarila neto dobit od 200 hiljada rubalja. U istom periodu kompanija Beta je ostvarila neto dobit od 100 hiljada rubalja.

Udeo u neto dobiti kompanije Beta, u vlasništvu kompanije Alpha, iznosi 51 hiljadu rubalja. (100x51%).

Tako će neto dobit kompanije Alpha, uzimajući u obzir njeno učešće u dobiti kompanije Beta, biti 251 hiljadu rubalja. (200 + 51). Pošto matična kompanija poseduje samo 75% kapitala Alfe, iznos neto dobiti ove grupe koja pripada matičnoj kompaniji biće 188 hiljada rubalja. (251 x 75%). Tada će udio manjine u ovoj grupi biti 112 hiljada rubalja. (200 + 100 - 188).

Obračun se može uraditi drugačije:

1. Udio u neto dobiti grupe u vlasništvu MK:

188 hiljada rubalja (200 x 75% + 100 x 51% x x75%).

2. Manjinski udio u neto prihodu:

112 hiljada rubalja (200 x 25% + 100 x 51% "x25% + 100x49%).

Prilikom sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja, zbir manjinskih interesa za sva zavisna društva iskazuje se u jednom redu.

Recimo da je unutargrupna dobit proteklih godina obe kompanije jednaka nuli, u izveštajnom periodu dobit internog prometa kompanije Alpha je 10 hiljada rubalja, kompanije Beta 3 hiljade rubalja. Prilikom konsolidacije mora se isključiti iz zadržane dobiti preduzeća (tabela 3).

Tabela 3 Eliminacija dobiti od internog prometa u kapitalu kompanija Alpha i Beta, hiljada rubalja

Zatim se obračunava manjinski udeo za ceo kapital u celini, kao i udeo u kapitalu matičnog društva za svaki element osnovnog kapitala.Ovaj zadatak se rešava u 5 faza (tabela 4).

Tabela 4 Obračun konsolidovanog kapitala "Alpha" i "Beta" i manjinskog interesa, hiljada rubalja.

Faza 1. Isključujemo udeo Alfe u osnovnom kapitalu Bete. Budući da Alpha poseduje 51% akcija Bete, iznos koji se eliminiše pri konsolidaciji je 25,5 hiljada rubalja. (50 x 51%). U ovom slučaju smatramo da se ulaganja preduzeća „Alfa“ preduzeća „Beta“ ogledaju samo pod stavkom „Ovlašćeni kapital“ preduzeća „Beta“, pa se izuzetak javlja samo pod ovom stavkom.

Faza 2. Određujemo udeo MK u kapitalu preduzeća gde direktno poseduje bilo koji udeo (u ovom slučaju u kapitalu Alfa kompanija). Kako MK poseduje 75% svojih akcija, potrebno je izdvojiti 75% za svaku stavku kapitala Alfe.

Faza 3. Utvrđujemo udio MK u kapitalu nastalom kao rezultat privrednih aktivnosti preduzeća u kojima ona ne posjeduje direktno nikakav udio. U ovom slučaju potrebno je utvrditi učešće matičnog preduzeća u svim članovima kapitala preduzeća „Beta“, osim u članku „Ovlašćeni kapital“.

Suština ovog pristupa je da se u prvoj fazi isključuju međusobna ulaganja kompanija grupe, a u trećoj fazi, udio MC u ostatku kapitala onih društava u kojima matična kompanija nije direktno vlasnik bilo koji udio se obračunava. Ostatak kapitala čini samo kapital koji je nastao kao rezultat privrednih aktivnosti preduzeća.

U ovom slučaju MK poseduje 75% akcija kompanije Alpha, a kompanija Alpha 51% akcija kompanije Beta. Dakle, udeo MK u Beti biće 38% (75% od 51%). Za utvrđivanje iznosa u strukturi kapitala formiranog kao rezultat privredne delatnosti Bete, u vlasništvu matičnog preduzeća, potrebno je prethodno navedene stavke kapitala pomnožiti sa 38%.

Faza 4. U ovoj fazi potrebno je izračunati iznos kapitala u vlasništvu manjine. Da bi se to postiglo, iz zbira kapitala kompanija Alpha i Beta isključuju se sljedeće:

• udeo Alfe u kapitalu Bete;
• učešće MK u kapitalu Alfe;
• udeo MK u kapitalu kompanije "Beta".

Faza 5. U posljednjoj fazi potrebno je izračunati kapital zavisnih društava u vlasništvu matičnog društva za svaki element kapitala.

Ove vrednosti se izračunavaju sabiranjem kapitala u vlasništvu matične kompanije u Alfa i Beta kompanijama.

Za konačno formiranje konsolidovanog bilansa stanja grupe preduzeća potrebno je sabrati kombinovani kapital preduzeća Alpha i Beta (član 9. tabele 4) sa kapitalom matičnog preduzeća, isključujući udeo MK u odobreni kapital kompanije Alpha (75 hiljada rubalja).

U ovom primeru, matična kompanija poseduje vlasnički udeo u Beta preko posredničkog entiteta, Alpha. Ako je lanac vlasništva duži, onda se proračuni provode slično; za svaku kompaniju obračunava se manjinski udio.

Ovaj metod obračuna manjinskog udela u bilansu stanja može se nazvati „direktnim“, po analogiji sa metodom generisanja izveštaja o novčanim tokovima. Postoji još jedan metod - manjinskom udjelu u neto imovini u trenutku sticanja, dodaje se manjinski udio u neto dobiti (gubitku), koji se obračunava u konsolidovanim bilansima uspjeha za period koji je protekao od sticanja. Očigledno, njihovi rezultati bi trebali biti jednaki i mogu se koristiti za provjeru ispravnosti proračuna.

Potrebu za sastavljanjem konsolidovanih finansijskih izvještaja, kako proizilazi iz međunarodnih standarda, diktira svrsishodnost pružanja eksternih izvještajnih korisnika potpunih informacija o finansijskom stanju i poslovanju konsolidovanih preduzeća.

Konsolidacija finansijskih izvještaja je proces kombinovanja i sinhronizacije indikatora finansijskih izveštaja grupe preduzeća kako bi se ova grupa predstavila u jedinstvenom izveštajnom paketu matičnog (holding) preduzeća. jedan

Grupa je trenutno kreirana poslovna konsolidacija, drugim rečima, kada jedno preduzeće stekne udeo u kapitalu drugog preduzeća veličine dovoljne da deluje kao kontrolni učesnik u odnosu na njega - matično preduzeće, ili kada se više preduzeća spoji u holding.

Sticanje udjela u kapitalu može se izvršiti kako osnivanjem podružnice, tako i kupovinom kontrolnog udjela od trećeg lica. Najmanju grupu čine dva preduzeća. Ne postoji gornja granica za broj preduzeća koja čine grupu.

Ako preduzeće sticalac stekne drugo preduzeće u celini kao imovinski kompleks, ali drugo preduzeće ne apsorbuje prvo (tj. stečeno preduzeće ne gubi status posebnog pravnog lica), onda se takva kombinacija naziva i konsolidacija, dakle, povlači i obavezu sastavljanja konsolidovanog izvještavanja. Često se preduzeća konsoliduju sa ciljem da vlasnici preduzeća koja se spajaju postanu vlasnici ovih preduzeća kao jedinstvenog privrednog kompleksa – holdinga, odnosno bez gubitka statusa pravnog lica od strane svakog preduzeća koje se spaja. Istovremeno, svaki učesnik u zamjenu za svoje stare dionice dobija nove dionice u holdingu srazmjerno svom udjelu.

1. horizontalno- udruženje preduzeća iste delatnosti;
2. vertikalno- udruživanje preduzeća iste industrije, ali koja posluju u različitim fazama proizvodnog ciklusa;
3. konglomerat- Konsolidacija preduzeća različitih delatnosti. 2

U svakom od tri slučaja moguća je konsolidacija kako po principu "ćerka-majka", tako i po uslovima osnivanja holding kompanije.

U domaćoj stručnoj literaturi postoji prilično nespretan pokušaj autora da na sličan način izdvoje „tipove grupa“. Na primjer:

1. "horizontalna grupa" je grupa u kojoj je učešće matičnog društva u svakom od zavisnih društava uslovljeno vlasništvom više od 50% njihovih akcija (glasova);
2. "vertikalna grupa" je grupa u kojoj matična kompanija kontroliše kapital preduzeća "unuke" preko svog zavisnog preduzeća - direktnog osnivača takvog preduzeća;
3. "Mješovita grupa" je grupa koju karakteriše prisustvo serijski paralelnih veza između kontrolnih i zavisnih preduzeća.

Čini se da je takva "tipizacija grupa" apsolutno nepotrebno teoretiziranje. Prvo, vertikalne ili horizontalne grupe u svom čistom obliku su vrlo rijetke i stoga gotovo sve grupe spadaju u "mješovite". Drugo, u okviru bilo koje grupe od velikog broja preduzeća, konstantno se mogu dešavati promene u pogledu kontrole pojedinih zavisnih (i „unučadi“) preduzeća, što podrazumeva prelazak iz jedne „vrste grupe“ u drugu. Istovremeno, ovakve trenutne transformacije ne izazivaju nikakve pravne ili ekonomske posljedice za treće strane investitore ili kreditore (jednom riječju, eksterne korisnike izjava). I, što je najvažnije, nijednoj od ovih osoba nije bitno kako se ova grupa preduzeća naziva na određeni datum izvještaja: horizontalno, vertikalno ili mješovito.

Druga stvar su vrste asocijacija prema osobinama koje je identifikovao D. Middleton. Oni jasno pokazuju svrhu udruživanja (konsolidacije): ekonomija obima (horizontalna konsolidacija), kontrola kvaliteta proizvoda (vertikalna konsolidacija), zajednička kontrola nad prodajnim tržištima (konglomeracija) itd., lista ciljeva nije iscrpna, ali ipak , uvijek postoji mogućnost da se sazna da li se konsolidacija graniči sa monopolizacijom. Jer u sva tri slučaja državni organi koji daju dozvolu za konsolidaciju preduzeća mogu da provere da li je ovaj akt usklađen sa antimonopolskim zakonodavstvom.

Koja je razlika između goodwill-a u konsolidaciji i “samo” goodwill-a

Samo činjenicom da se goodwill odražava u računovodstvenim registrima i finansijskim izvještajima, a goodwill prilikom konsolidacije - samo u konsolidovanom izvještaju. S tim u vezi, amortizacija goodwilla se takođe obračunava i odražava u računovodstvenim registrima, a amortizacija goodwill-a prilikom konsolidacije je samo u konsolidovanom izveštaju, štaviše, jednom godišnje kada se ovaj izveštaj sastavlja.

I u prvom i u drugom slučaju, pojava goodwill-a određuje se identifikacijom razlike između cijene sticanja preduzeća (ili udjela u kapitalu koji kupcu daje pravo kontrole) i tržišne (fer) vrijednosti preduzeća. svoju imovinu. Ova razlika proizlazi iz dobro poznatog pravila: cjelina nije uvijek jednaka zbiru svojih dijelova. Slično tome, vrijednost preduzeća se obično značajno razlikuje od iznosa koji bi se mogao dobiti kada bi se sva njegova imovina prodala zasebno.

Primer 1. Kada se stekne 100% kapitala drugog preduzeća.

Trošak preuzimanja preduzeća je 180,0 hiljada jedinica. 3

Tržišna (fer) vrijednost neto imovine na dan sticanja (ili konsolidacije) iznosi 135,0 hiljada jedinica.

Knjigovodstvena vrijednost neto imovine na dan sticanja (ili konsolidacije) iznosi 75 hiljada jedinica.

Dakle, razlika:

135,0 - 75,0 = 60,0 hiljada jedinica red po red će biti uključen u trošak nabavljene imovine.

I dobra volja:

180,0 - 135,0 \u003d 45,0 hiljada jedinica predmet posebnog izvještavanja.

Istovremeno, ako govorimo o preuzimanju preduzeća od strane preduzeća, goodwill se ne odražava samo u bilansu stanja, već iu računovodstvenim registrima i ostaje tamo sve dok se u potpunosti ne amortizuje (što će se dogoditi nakon mnogo godina). ). A ako govorimo o stvaranju grupe, goodwill se odražava samo u konsolidovanom bilansu stanja, i prenosi se iz perioda u period, iz prethodnog izveštaja u sledeći, takođe do njegove pune amortizacije.

Ova potonja okolnost se objašnjava činjenicom da u toku konsolidacije, za razliku od sticanja, nema prenosa imovine jednog preduzeća na drugo, budući da ova dva preduzeća, koja su postala matično, odnosno zavisno društvo, ostaju ekonomske jedinice. rade odvojeno.

Primer 2. Kada se stekne samo određeni udeo u kapitalu koji daje pravo kontrole.

Trošak sticanja 60% udjela u kapitalu kompanije je 180,0 hiljada jedinica. To znači da je procena preduzeća kao celine na dan prodaje 300,0 hiljada jedinica. Istovremeno, tržišna (fer) vrijednost neto imovine na dan sticanja iznosi 135,0 hiljada jedinica.

Bilansna vrijednost udjela neto imovine koja čini 60% vrijednosti njihove ukupnosti (75,0 hiljada jedinica) na dan sticanja iznosi 45 hiljada jedinica: 75,0 x 0,6 = 45,0.

Stoga je potrebno uzeti u obzir samo 60% viška tržišne vrijednosti imovine u odnosu na njihovu bilansnu vrijednost:

• (135 - 75) x 0,6 \u003d 36,0 hiljada jedinica.

Dakle, udio u vlasništvu matične kompanije će biti:

• 45,0 + 36,0 = 81,0 hiljada jedinica

• (75 x 0,6) + (60 x 0,6) = 81 hiljada jedinica.

Zatim, prilikom sastavljanja konsolidovanih finansijskih izvještaja, ova procjena se mora dodati odgovarajućem manjinskom udjelu u knjigovodstvenoj vrijednosti neto imovine. Ovo učešće iznosi 40% od iznosa od 75,0 hiljada jedinica. i iznosi 30,0 hiljada jedinica.

• 75,0 - 45,0 \u003d 30,0 hiljada jedinica.

Dakle, procjena udjela neto imovine u vlasništvu matične kompanije u konsolidovanom izvještaju će biti:

• 81,0 + 30,0 = 111,0 hiljada jedinica

Goodwill će se u ovom slučaju izračunati kao razlika između iznosa ulaganja u zavisno društvo i udjela matičnog društva u bilansnoj vrijednosti njegovog udjela u imovini u zavisnom društvu, kao i viška njihove tržišne vrijednosti raspoređene na relevantna imovina u odnosu na procjenu bilansa stanja:

• 180,0 - 45,0 - 36,0 \u003d 99,0 hiljada jedinica.

Ovaj iznos (99,0 hiljada jedinica) je prikazan u posebnom (upisanom) redu prvog konsolidovanog bilansa stanja kao "Goodwill pri konsolidaciji". U svim narednim konsolidovanim bilansima, ovaj iznos se postepeno amortizuje.

U suprotnim početnim uslovima (kada je iznos ulaganja u preduzeće ispod tržišne vrednosti njegove neto imovine), negativan goodwill se utvrđuje na sličan način.

I posljednje pitanje dobre volje. Vjerovatno je teško podsjećati da pri stvaranju podružnice od nule ne nastaje i ne može nastati dobra volja.

Procedura konsolidacije izvještaja

Američki naučnici Enders, Watfield i Mohr su identificirali konsolidacija u poseban računovodstveni princip. Može se raspravljati da li konsolidaciju uopće treba podići na rang principa, jer se postupak konsolidacije finansijskih izvještaja, kako su primijetili drugi američki naučnici Eldon S. Hendriksen i Michael F. van Breda, još nije razvio u konzistentan logičan model, dakle, idealna, jedinstvena konsolidacija vodstva ne postoji. 4 I to je tačno, jer toliko toga u ovim procedurama zavisi od mnogih povezanih i nepovezanih faktora. Konkretno, organizacija cirkulacije dokumenata unutar grupe, koja zauzvrat zavisi od specifičnosti aktivnosti preduzeća, stoga se postavlja pojedinačno.

Ipak, cijeli postupak konsolidacije finansijskih izvještaja može se podijeliti u dvije velike faze:

1. konsolidacija (sažetak) izvještajnih podataka svih preduzeća uključenih u grupu;
2. isključivanje iz zbirnih pokazatelja vrijednosti koje se odnose na interne operacije, koje posebno uključuju (ove procedure se ponekad nazivaju eliminacije):
1. ulaganja između preduzeća koja pripadaju grupi;
2. prihodi, rashodi i dobici/gubici od međusobnih transakcija između preduzeća grupe;
3. transakcije poravnanja između preduzeća grupe i stanje tih poravnanja;
4. međusobni krediti i zajmovi.

Tako se vrši: konsolidacija kapitala, konsolidacija stanja unutargrupnih obračuna i konsolidacija finansijskih rezultata iz unutargrupnih transakcija.

Ako govorimo o konsolidovanim finansijskim izveštajima grupe u kojoj matično preduzeće ne poseduje sva sredstva kontrolisanog(ih) preduzeća(a), odnosno samo određeni udeo u kapitalu, onda u ovom slučaju između prvih i drugu od ovih faza, postaje neophodno odrediti n. manjinski udio.

Manjinski interes u svakom od zavisnih preduzeća je definisan kao proizvod procenta prava glasa koje matično preduzeće ne poseduje i kapitala (uključujući neto dobit/gubitak) zavisnog preduzeća. U konsolidovanom bilansu stanja manjinski interes se iskazuje u posebnom (upisanom) „Manjinskom interesu“, a u bilansu uspeha manjinski udeo u dobiti/gubitku se iskazuje u istoimenom redu.

Potreba za procedurama navedenim u paragrafu 2 objašnjava se potrebom da se eliminiše neželjeni efekat „ponovljenog brojanja“: sve što se zaradi zajedničkim snagama ne prikazuje se dva puta u jednom izveštaju. Po prisutnosti ovakvih procedura, konsolidovano izvještavanje se razlikuje od konsolidovanog izvještavanja, gdje se pretpostavlja samo mehaničko agregiranje stavki.

Konsolidovano izvještavanje je poseban slučaj konsolidovanog izvještavanja, pod uslovom da matična kompanija posjeduje 100% kapitala svih društava grupe, te da tokom perioda nije bilo prometa unutar grupe. Iako u ovom slučaju postoji jedno „ali“: u takvom izvještaju ne treba prikazati ni odobreni kapital zavisnih društava niti ulaganja matične kompanije u zavisna društva. Svi ostali indikatori su sažeti.

Konsolidovani bilans

Prilikom izrade konsolidovanog bilansa stanja, konsolidovani bilans stanja se inicijalno sastavlja tako što se red po red zbrajaju odgovarajuće stavke u izveštajima zavisnih društava i prilažu rezultati takvog dodavanja sličnim bilansnim stavkama matičnog preduzeća: broj 2 + broj 3 + broj 4 = broj 5 (vidi tabelu).

Zatim određujete koje unose prilagođavanja trebate unijeti u konsolidacijski dnevnik kako biste eliminirali mogućnost dvostrukog brojanja. Takav rad se obavlja samo tokom sastavljanja finansijskih izveštaja i ne odražava se u računovodstvenim registrima ni matičnog ni zavisnih preduzeća. U takvom dnevniku (budući da ne govorimo o računovodstvenim stavkama) umjesto unosa "Dužno" i "Kreditno" ispravnije je označiti "+" i "-". Možete i bez konsolidacionog dnevnika ako se pomoćne tabele u kojima se vrše proračuni čuvaju kao registri iz perioda u period.

Dakle, sva imovina zavisnih preduzeća se dodaje odgovarajućoj imovini matičnog preduzeća, a sve obaveze zavisnih preduzeća se dodaju odgovarajućim vrstama obaveza matičnog preduzeća, sa izuzetkom:

1. imovina (uključujući potraživanja) i obaveze po osnovu transakcija između konsolidovanih preduzeća, za čiji iznos treba uskladiti stanje opšteg bilansa;
2. ulaganja matičnog preduzeća u zavisna društva - udeo u kapitalu zavisnih preduzeća koji pripada matičnom društvu; istovremeno, višak troškova ulaganja u zavisna društva nad njihovom bilansnom vrijednošću se u konsolidovanom bilansu stanja odražava kao goodwill (u upisanom redu „Goodwill pri konsolidaciji“).

Manjinski interes je prikazan u konsolidovanom bilansu stanja jer ovaj izvještaj treba da odražava informacije o kapitalu uloženom od strane svih dioničara, a ne samo u vlasništvu grupe.

Konsolidovani bilans uspeha

Prilikom sastavljanja konsolidovanog izveštaja o finansijskim rezultatima, kao i kod sastavljanja konsolidovanog bilansa stanja, konsolidovani izveštaj se sastavlja tako što se red po red sumiraju odgovarajuće stavke u izveštajima zavisnih društava i prilažu rezultati takvog dodavanja sličnim stavke u izvještaju matičnog preduzeća: broj 2 + broj 3 + broj 4 = broj .5 (vidi tabelu).
Zatim određujete koje unose prilagođavanja trebate unijeti u konsolidacijski dnevnik kako biste eliminirali mogućnost dvostrukog brojanja.

Na primjer, u konsolidirani članak "Prihodi od prodaje" treba uključiti samo prihode od onih transakcija koje su obavljene sa subjektima koji nisu dio grupe, a u trošak prodane robe (proizvodi, radovi, usluge) - samo trošak robe, zaliha, radova i usluga kupljenih izvana. Tako se eliminišu primljeni/preneti iznosi po redosledu internih obračuna.

Transakcije među kompanijama mogu uključivati:

1. prihodi od prodaje proizvoda (roba, radova, usluga) zavisnim društvima i obrnuto: prihodi od prodaje proizvoda (roba, radova, usluga) zavisnih društava matičnom društvu, kao i prihodi od prodaje imovina jedne podružnice drugoj podružnici unutar grupe;
2. trošak proizvoda (roba, radova, usluga) prodatih zavisnim društvima i obrnuto: trošak proizvoda (roba, radova, usluga) koje zavisna preduzeća prodaju matičnom, kao i onih koje zavisna preduzeća prodaju međusobno;
3. plaćene (obračunate) ili primljene (akumulirane) kamate na unutargrupne kredite i pozajmice;
4. ostali prihodi i primici primljeni kao rezultat transakcija unutar grupe;
5. ostali troškovi i plaćanja kao rezultat transakcija unutar grupe;
6. primljene dividende (akumulirane za primanje) od podružnica;
7. dividende isplaćene (akumulirane za isplatu) matičnoj kompaniji.

Manjinski interes u neto prihodu odbija se od ukupnog prihoda. Obračunati konsolidovani porez na dobit raspodeljuje matično preduzeće unutar grupe srazmerno dobiti učesnika ili se ne raspoređuje ako matična kompanija plaća ovaj porez u svoje ime.

Na sličan način sastavlja se i konsolidovani izvještaj o novčanim tokovima, tačnije njegov drugi i treći dio. Ako se prvi dio izvještaja o novčanim tokovima sastavlja posredno i na osnovu pokazatelja prva dva obrasca (bilans stanja i bilans uspjeha), tada konsolidacija u ovom dijelu ne zahtijeva nikakva usklađujuća unosa, dovoljno je donijeti sve pokazatelje zajedno red po red. Međutim, drugi i treći dio izvještaja o novčanim tokovima, budući da se sastavljaju, u svakom slučaju, na direktan način, zahtijevaju mnoga prilagođavanja ukoliko postoje interni prometi u investicionim (finansijskim) aktivnostima. Ali sva prilagođavanja se na kraju svode na jedan model: na izdvajanje internog prometa iz ukupnih iznosa primitaka i otuđenja sredstava i njihovo povlačenje iz konsolidovanih pokazatelja.

Tabela izvještaja o finansijskim rezultatima daje i približnu šemu za dovođenje u konsolidovani oblik, koji ne uzima u obzir sve moguće okolnosti koje se razvijaju u odnosima između preduzeća grupe.

Dakle, ako je tokom perioda jedno od preduzeća iz grupe prodalo robu drugom preduzeću koje je uključeno u grupu, a ovo zauzvrat nije uspelo da je proda trećim licima do kraja perioda ili je prodalo delimično, onda ovu okolnost treba uzeti u obzir u konsolidovanom izvještaju. Naime, potrebno je izdvojiti iznose koji čine unutrašnji promet u ovim poslovima, te iznose koji se pripisuju eksternom prometu, i to u svim njegovim manifestacijama: prihodima, rashodima i dobitima. Idealan izvještaj u takvim okolnostima može se sastaviti samo teoretski, ali u praksi samo treba težiti maksimalnoj tačnosti, što je, pak, moguće samo uz idealnu organizaciju računovodstva i kod matične i zavisne kompanije i uz idealno planiranu subordinaciju preduzeća (naročito kada „ćerke“ imaju svoje „kćerke“, tj. „unuke“ matičnoj kompaniji, i tako dalje u lancu). A ako grupa ima nekoliko desetina preduzeća, "razbacanih" po cijeloj zemlji? A ako se barem jedno od preduzeća grupe nalazi van zemlje?

Stoga je besmisleno očekivati ​​izvještaje koji bi u konsolidiranoj formi mogli najtačnije odraziti stanje u grupi u cjelini. Treba imati na umu da je svrha konsolidacije finansijskih izveštaja samo da se kombinuju i sinhronizuju finansijski izveštaji grupe preduzeća kako bi se performanse njenih delatnosti prikazale u jednom paketu.

Ko je zainteresiran za konsolidaciju izvještaja?

Dakle, konsolidovani izveštaj je samo pokušaj da se daju generalizovane informacije o preduzećima grupe sa minimalnim brojem indikatora.

Investitori i kreditori proučavaju konsolidovane izvještaje umjesto da proučavaju gomilu različitih izvještaja. Ali ovo postavlja drugo pitanje: ima li toliko investitora koji ulažu u sva preduzeća grupe odjednom? Svakog od njih, po pravilu, zanimaju samo izvještajni pokazatelji preduzeća u koje su uložena sredstva. Možda, ipak, nije potrebno da računovođe matičnih preduzeća ulažu toliki trud zarad beznačajnog efekta? Općenito, problem objedinjavanja izvještaja grupe “kćerke – majke” čini se autoru ovog rada umjetno stvoren. Štaviše, ne od onih ljudi koji bi ovaj problem trebali rješavati i niko ne zna zašto.

Čini se da je držanje druga stvar. Investitori (ne osnivači holdinga) ulažu svoja sredstva u holding kompaniju kao celinu, a ne u neko konkretno preduzeće koje je uključeno u ovu grupu. Ali nije li lakše napraviti sistem za obavještavanje investitora i kreditora o tome gdje su, kojim preduzećima grupe (i, ako je potrebno, u koje programe) poslana sredstva ovog ili onog investitora? Čini se nemogućim, ali uz svu složenost organizovanja takvog posla, nije ništa više nemoguće od sastavljanja konsolidovanog izvještaja koji zaista odražava stanje u grupi od nekoliko desetina, stotina ili više preduzeća.

Konsolidovani izveštaji, prema autoru, nemaju više praktičnog smisla nego kada bi sva 100% državna preduzeća u jednoj zemlji odjednom odlučila da sastave „konsolidovani grupni izveštaj”, koji ne bi uzimao u obzir „interne” kalkulacije i, shodno tome, dugovi jedni prema drugima, a kao finansijski rezultat bi se priznavali samo rezultati eksternog (izvozno-uvoznog) poslovanja, jer postoji samo jedan vlasnik - država.

U vezi s gore navedenim, autor si dozvoljava da konstatuje da svi pokušaji stručnjaka da razviju bilo kakve specifične algoritme za sastavljanje konsolidovanog izvještavanja, osim općih preporuka, nisu ništa drugo do vježbe iz logike, korisne samo samim programerima.

1 Konsolidacija - od lat. consolidatio - ojačati, spojiti.

2 Vidi Middleton, D. Računovodstvo i donošenje finansijskih odluka. M.: "Revizija", IO "UNITI", 1997, str.387.

3 [D.]un. - novčane jedinice, - uzmimo ovu oznaku kao primjer (ne treba se brkati sa cu, što tradicionalno znači američki dolari).

4 Vidi E.S. Hendriksen, M.F. van Breda. Teorija računovodstva. M.: "Finansije i statistika", 2000, str. 493 - 500.