A konszolidált pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás elkészítésének módszertana. IFRS és a pénzügyi kimutatások konszolidálása a holdingban

A konszolidált pénzügyi kimutatások lényege. Alapfogalmak és ötletek

Konszolidált (konszolidált) pénzügyi kimutatások (CFR)– a csoportos pénzügyi kimutatások egyetlen egységként bemutatva.

Csoport- az anyavállalat és valamennyi leányvállalata összessége.

Leányvállalat az anyavállalat által irányított társaság.

A társaság nettó eszközei az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értéke közötti különbség. A QFA összeállításakor a számításhoz a nettó eszközök valós értékét kell figyelembe venni.

Goodwill (vagy goodwill) a vállalat egészének értéke, azaz a ténylegesen fizetett ár és a befektető tulajdonában lévő nettó eszközök valós értéke közötti különbség.

Kisebbségi részesedés a leányvállalat nettó működési eredményének és nettó eszközeinek azon részesedéshez köthető része, amelyet az anyavállalat közvetlenül vagy leányvállalatokon keresztül nem birtokol.

Az irányítás- a vállalat pénzügyi és gazdaságpolitikájának irányításának képessége annak érdekében, hogy a tevékenységeiből hasznot húzzon.

A konszolidáció elméletének alapfogalma az "cégcsoport" . Csoport akkor jön létre, ha bizonyos típusú tevékenységek és üzletágak nem egyesülnek egyetlen konszolidált társasággá, hanem több társaságon keresztül folyik, amelyek mindegyike jogilag független marad. Az egyes társaságok jogi függetlensége azonban nem jelenti gazdasági függetlenségüket. Például, ha egy társaság olyan mennyiségben birtokol egy másik társaság részvényeit, amely elegendő ahhoz, hogy a szavazatok többségét megszerezze a közgyűlésen, akkor ez a második társasággal kapcsolatos döntések meghozatalának lehetőségét jelenti az igazgatók visszahívásáig és kinevezéséig. . Ez lehetővé teszi az első (anya)vállalat számára, hogy teljes mértékben irányítsa a második (leányvállalat) üzleti tevékenységét. Az anyavállalat és valamennyi leányvállalata együttesen az anyavállalat által irányított csoportot alkot.

koncepció ellenőrzés kulcsfontosságú annak a kérdésnek a megválaszolásában, hogy két vállalat anya-, illetve leányvállalatnak tekinthető-e. Az irányítást úgy definiálják, mint az anyavállalat azon képességét, hogy irányítani tudja egy leányvállalata pénzügyi és működési politikáját, hogy meghatározott gazdasági előnyökhöz jussanak. Ugyanakkor a leányvállalatot irányító anyavállalat felel a tevékenységének eredményéért.

Az irányítás általában tulajdonjogot, azaz tulajdonjogot jelent. egy leányvállalat szavazati potenciáljának (szavazati részesedésének) több mint 50%-ának közvetlen vagy közvetett tulajdonlása. A nemzetközi standardok (IFRS 27) egyéb kritériumokat is előírnak az irányítás meglétére vonatkozóan, különösen:

Politika – a leányvállalat pénzügyi és működési politikájának irányításának képessége az alapszabálynak vagy törvénynek megfelelően;

Igazgatóság - az Igazgatóság tagjainak többségének kinevezése vagy visszahívása;

A QFA fő gondolata, hogy ebben a jelentésben a teljes csoport (beleértve a hazai és külföldi leányvállalatokat is) úgy kerül bemutatásra, mintha egyetlen vállalkozásról lenne szó. Ezért nevezik a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésének ezt az elvét „teljes konszolidációnak”. A QFA megalakításának funkciói az anyavállalathoz vannak rendelve. Kivételek az általános szabály alól: az anyavállalat mentesül a CFA-szolgáltatási kötelezettség alól, ha saját maga teljes egészében vagy csaknem teljes (több mint 90%-ban) tulajdonosa egy másik cégnek. Ezenkívül bizonyos esetekben a leányvállalatok nem tartoznak abba a csoportba, amelyre a QFA-t létrehozzák: ez vonatkozik azokra a leányvállalatokra, amelyeket a közeljövőben történő későbbi továbbértékesítés céljából vásároltak és tartottak, vagy amelyek súlyos, hosszú távú korlátozások alatt működnek, amelyek jelentősen csökkentik a vagyonuk feletti rendelkezési képességük.

Konszolidációs módszerek

Az üzleti kombináció vagy befektetés formáját a konszolidációs módszerek tükrözik, amelyek az IFRS szerint a teljes konszolidációt, az arányos konszolidációt és az equity módszert tartalmazzák.

Teljes konszolidáció Ebből adódik, hogy a csoport egyetlen gazdálkodó egység, miközben a leányvállalatok összes nettó eszköze konszolidáció alá esik (tulajdonosi ellenőrzés elsőbbsége), a kisebbségi jogok pedig a konszolidált mérleg kötelezettségében jelennek meg. Felvásárlás vagy egyesülés eredményeként létrejött leányvállalatoknál használatos.

a közös vállalkozások konszolidált pénzügyi kimutatásainak általánosan elfogadott módszere. Különbsége a teljes konszolidációtól az, hogy nem az ellenőrzött eszközök kerülnek konszolidációba, hanem csak azok, amelyek egy közös projektben résztvevőnek ténylegesen tulajdonában vannak. Természetesen ebben az esetben a kisebbségi részesedés nem szerepel a konszolidált éves beszámolóban. A közös vállalkozásban való részvétel (eszközök, kötelezettségek, bevételek, ráfordítások) a résztvevő pénzügyi kimutatásaiban más hasonló eszközökkel, kötelezettségekkel, bevételekkel és ráfordításokkal együtt, vagy külön tételként is kimutatható.

A társult vállalkozásokban lévő befektetések elszámolására a tőkemódszert használják. Az ilyen befektetéseket kezdetben (a befektetés időpontjában) névértéken jelenítik meg, a goodwill pedig a befektetés névértéke és a befektetőnek a társult vállalkozás nettó eszközeiben való részesedése közötti különbség. Ezt követően a befektető nettó eszközarányának változása, valamint a goodwill értékvesztése megjelenik a konszolidált mérlegben, amely megfelel az eredménykimutatásnak. Megjegyzendő, hogy a társult vállalkozás nem tagja egy csoportnak, így a csoporton belüli tranzakciók kiszűrése nem vonatkozik rá, és a társult vállalkozás befektetés óta felhalmozott eredményéből a csoport részesedése a csoport felhalmozott saját tőkéjétől elkülönítve kerül kimutatásra.

Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok, amelyek leírják a QFA összeállításának eljárását

2005. január 1-től a következő szabványok és értelmezések (SIC) vannak érvényben a konszolidációs eljárásra vonatkozóan:

IAS 27 Konszolidált pénzügyi kimutatások és leányvállalati befektetések elszámolása;

PKI-12 „Konszolidáció – Speciális célú társaságok”;

PKI-33, Konszolidációs és tőkeelszámolási módszer - Potenciális szavazati jogok és tulajdonosi osztalék felosztása.

IAS 31 Közös vállalkozások

IAS 28 Társult vállalkozásokban lévő befektetések elszámolása;

PKI-3 „A társult vállalatokkal folytatott tranzakciók nem realizált nyereségének és veszteségének kiszűrése”;

IFRS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek;

IFRS 3 Üzleti kombinációk.

Asztal 1

Tisztességes becslés

Az IFRS 3 előírásai szerint az üzleti kombináció eredményeként megszerzett eszközöket, kötelezettségeket és saját tőkét valós értéken kell újraértékelni, vagyis olyan összegen, mintha az ügyletet a hozzáértő és az érdekelt felek között, egymástól függetlenül kötötték volna meg. Egyéb. Ehhez el kell végezni az eszközök megfelelő átértékelését.

A legtöbb esetben az ingatlanok, gépek és berendezések valós értékét független értékbecslő határozza meg. Ha ez a cikk természetéből adódóan nem lehetséges, például ritka berendezések, amelyeknek nincs analógja a piacon, akkor a használatból származó jövőbeni bevétel jelenértékéből kell kiindulni.

A folyamatban lévő munkák becsléséhez ezenkívül ki kell zárnia a befejezés költségeit. A nyersanyagok értékelése aktuális piaci beszerzési költségükön vagy pótlási költségükön történik.

A késztermékek valós értékének megállapításához az anyavállalatnak az értékesítési árakat kell használnia anélkül, hogy figyelembe venné a jövőbeni értékesítés költségeit és a megtérülési rátát.

A hosszú lejáratú követelések, kölcsönösen előnyös szerződések és egyéb számszerűsíthető eszközök esetében a felvásárlónak a kapott összegek jelenértékét kell alkalmaznia, a vonatkozó aktuális kamatláb mellett, a rossz követelésekre képzett céltartalékok és a tartozások visszafizetésének költsége nélkül. A rövid lejáratú követeléseknél azonban nincs szükség diszkontálásra, mivel a névérték és a diszkontált összeg közötti különbség nem lényeges.

Így az aktív piacon forgalmazott pénzügyi eszközök esetében a felvásárlónak az aktuális piaci árakat kell alkalmaznia. Azok számára, akik nem kereskednek - a becsült piaci érték szorozva olyan együtthatókkal, amelyek figyelembe veszik a várható osztalékokat, a más szervezetek hasonló eszközeinek növekedési ütemét és számos egyéb kritériumot.

Adókövetelmények és kötelezettségek - az IFRS 12 „Jövedelemadók” standardban előírt szabályok szerint.

A kötelezettségek, kötelezettségek, időbeli elhatárolások és egyéb fizetési követelések (kivéve a rövid lejáratúak) mérlegelésére a diszkont módszert alkalmazzuk.

A függő kötelezettségek (olyanok, amelyek egy üzleti kombináció során keletkezhetnek, de csak az ügylet után keletkeznek vagy tisztázódnak, mint például a döntéshez kapcsolódó kötelezettségek) értékelésekor a felvásárlónak azokat az összegeket kell használnia, amelyeket a harmadik fél valószínűleg a teljesítés során kap. a kötelezettség . Ennek az összegnek tükröznie kell a lehetséges pénzáramlásokkal kapcsolatos összes elvárást.

Az értékbecslést erre szakosodott értékbecslők végzik. Ez az eljárás időt vesz igénybe, míg a szabvány egy évet vesz igénybe az üzletszerzés időpontjától számítva. Ha jelentéstételre van szükség, de az értékelés nem fejeződött be, közbenső becsléseket kell használni.

Például egy szervezet májusban vásárolt egy vállalkozást, és az értékbecslés nem fejeződött be decemberben, de jelentést kell készíteni. Ebben a helyzetben a vezetés dönti el, hogyan rögzíti az eszközöket ideiglenesen: a részértékelési eredmények alapján, a vezetés saját durva becslésének megfelelően, egyszerűen maradványértéken. Ezt a tényt a magyarázó megjegyzés tartalmazza, így a felhasználó tudja, hogy a vételár felosztása az eszközök és a goodwill között ideiglenes, és a következő időszakban, az értékelés befejeztével korrigálódik.

Ezért, mivel a leányvállalat beszerzési költsége és nettó eszközeinek piaci értéke közötti különbözet ​​goodwillként kerül elszámolásra, az eszközértékelés átmeneti különbözete csak annak értékét befolyásolhatja.

1. példa Az A vállalat a következő eszközökkel rendelkezik: befektetett eszközök - 1200 millió rubel, készletek - 150 millió rubel, vevőállomány - 330 millió rubel, készpénz - 540 millió rubel. A társaság kötelezettségei 770 millió rubel, a tőke - 1450 millió rubel.

Az A gazdálkodó egység megvásárolja a B entitás eszközeit, amelyek 300 millió RUB nettó könyv szerinti értékű földből és épületekből, valamint 220 millió RUB nettó könyv szerinti értékű gépekből és berendezésekből állnak. A B vállalatnak 70 millió rubel könyv szerinti értékű készletei is vannak. és 100 millió rubel hosszú lejáratú hitelre vonatkozó fennálló kötelezettség.

A felek megállapodnak abban, hogy az „A” társaság piaci értéken befektetett eszközöket vásárol 580 millió rubelért, tartalékot pedig 60 millió rubelért. és kifizeti ezeket az eszközöket egy bankkal kötött kölcsönszerződés megkötésével (100 millió rubel) és készpénzben 540 millió rubel értékben.

Az A vállalat a beszerzéskori egyedi jelentésében a befektetett eszközöket a beszerzési költségen (580 millió rubel), a készleteket (60 millió rubel), a hitelintézetekkel szemben fennálló tartozást 100 millió rubelben mutatja be. és készpénz fizetése 540 millió rubel összegben.

Ahelyett, hogy külön megvásárolná a B társaság összes eszközét és átvállalná a kötelezettségeit, az A társaság teljes egészében megvásárolhatja B-t részvényeinek 100 százalékának visszavásárlásával. Példánkban a vételár feltételesen azonos lesz - 540 millió rubel. Különálló pénzügyi kimutatásaiban az A társaság ebben az esetben 540 millió rubel összegű pénzügyi befektetéseket tükröz. és az alapok kifizetése. A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor tükröznie kell a megszerzett eszközöket és kötelezettségeket. Csak először, az akvizíciós módszerrel összhangban kell átértékelnie azokat az akvizíció időpontjában érvényes piaci értéken. Ezután szerepeljen a konszolidált beszámolóban, és ne zárja ki a csoporton belüli forgalmat, azaz a B társaság pénzügyi befektetéseit és tőkéjét egymással szemben. Ezt a folyamatot a 2. táblázat mutatja be.

2. táblázat

Jóakarat

A goodwill olyan üzleti kombináció során megszerzett goodwill, amely a felvásárlótól a gazdálkodó egység által a jövőben megszerzendő potenciális jövőbeni gazdasági hasznokként fizetett kifizetésekből áll, amelyeket az akvizíció szakaszában nehéz besorolni és külön kimutatni.

Más szavakkal, a goodwill vagy a goodwill a vállalkozás megvásárlásáért fizetett ár és a nettó eszközeinek piaci értéke közötti különbség. Ebben az esetben pozitív jóindulatról van szó. Ha a vállalat piaci értéke magasabb, mint az ár, negatív goodwill keletkezik.

A szó általános értelmében a goodwill olyan immateriális tényezők összessége, amelyek lehetővé teszik a vállalat számára, hogy bizonyos versenyelőnyökkel rendelkezzen az üzleti életben. Ezekkel a kiváltságokkal további bevételt és pénzáramlást tud majd generálni. Ezek az immateriális tényezők a következők:

• a cég cégneve;
• hírneve a piacon;
• technológiai és vezetői kultúra;
• a vállalkozókkal kialakított kapcsolatok megléte stb.

A felsorolt ​​tényezők lehetnek pozitívak vagy negatívak (például a menedzsment képtelensége megoldani a regionális politikai és gazdasági elitekkel való kapcsolatok problémáit). Az első esetben a cég pozitív, a második esetben negatív cégértékkel rendelkezik.

Az IFRS 3 (IFRS 3) standard előírja a goodwill éves újraértékelésének elvégzését. Ezen túlmenően a társaságnak évente meg kell vizsgálnia a goodwill értékvesztést. Ez gyakorlatilag azt jelenti, hogy a leányvállalat értékét évente felül kell vizsgálni a beszerzési ár meghatározásánál alkalmazott módszertannal, mégpedig úgy, hogy a vállalkozás tevékenységéből származó cash flow-kat diszkontálják annak érdekében, hogy a jelenlegi értéket összehasonlítsák az eredeti értékkel, annak meghatározása, hogy szükséges-e a goodwill részleges vagy teljes leírása. Ha a jelenérték magasabb, mint az eredetileg kifizetett ár, akkor minden rendben van, jobban fejlődik a cég, mint azt a felvásárláskor tervezték. Ha ez alacsonyabb, akkor kiderül, hogy a feltétel rosszabb a vártnál, és a goodwillt részben le kell írni a gazdálkodó beszámoláskori valós értékének megfelelő összegre.

Annak ellenére, hogy a standard közvetlenül nem szab megkötéseket az értékelést végző fél számára a pénzügyi kimutatásokban való megjelenítés érdekében, az elmúlt években jelentősen szigorodó befektetési etikai szabályok azt javasolják, hogy mindkét fix értékbecslést az eszközöket és az immateriális javakat független fél (szakértékbecslő) végezheti el. Az IFRS 3 (IFRS 3) szerint a vállalat felvásárlásának időpontjában a szervezet köteles: az IFRS szerinti pénzügyi kimutatásaiban megjeleníteni a felvásárolt vállalat goodwilljét, és a goodwillt annak bekerülési értéken értékelni.

2. példa Tegyük fel, hogy a B cég megszerzésének költsége nem 540, hanem 600 millió rubel, vagyis az A cég kész többet fizetni, mint az eszközök piaci értékét, mivel a felvásárlás egyéb versenyelőnyeire is támaszkodik. Ugyanakkor az összehasonlítás megkönnyítése érdekében, hogy ne változzon az eszközök és kötelezettségek összértéke, megváltoztatjuk az A vállalat követelésmutatójának értékét.

Ugyanakkor a konszolidált beszámolóban a csoport tőkéje továbbra is megegyezik az A társaság tőkéjével, a B társaság vagyona továbbra is piaci értéken szerepel, a nettó eszközérték többlete (60 millió rubel) a konszolidált kimutatásokban goodwillként szerepel (3. táblázat) .

3. táblázat

Negatív goodwill előfordulása esetén a felvásárlónak először újra kell értékelnie a megszerzett eszközöket és kötelezettségeket (3. táblázat), és ha a különbözet ​​ily módon nem küszöbölhető ki, akkor azt az akvizíció időpontjában nyereségként kell elszámolni.

Tegyük fel, hogy példánkban a B vállalat vételára 500 millió rubel. Ebben az esetben negatív goodwill keletkezik - 40 millió rubel. (500 millió RUB – 540 millió RUB) A 4. táblázat azt mutatja, hogy a csoport saját tőkéje továbbra is megegyezik az A gazdálkodó egység saját tőkéjével, és a negatív goodwill az eredményben kerül elszámolásra (a saját tőkében jelenik meg).

4. táblázat

Az IFRS 3 előírásai szerint a goodwill nem amortizálódik, hanem értékvesztést tesztel. A tesztelést az IAS 36 Eszközök értékvesztése standard követelményeivel összhangban végezzük.

Kisebbségi részesedés

Ha egy gazdálkodó egy másik gazdálkodó részvényeinek nem 100 százalékát, hanem csak ellenőrző részesedést szerez meg, akkor valamelyest megváltozik az akvizíciónak a pénzügyi kimutatásokban való megjelenítésének algoritmusa. A csoporton belüli forgalom kizárása esetén (a leányvállalat nettó vagyonát csökkentik az anyavállalat pénzügyi befektetései) csak azt a részét kell kivenni, amely a vállalkozás által megvásárolt részesedésre esik. A nettó eszközök fennmaradó, nem a gazdálkodó egység tulajdonában lévő része kisebbségi részesedésbe kerül átsorolásra.

3. példa Tételezzük fel, hogy A cég nem 600 millió rubelért szerezte meg a B cég 100 százalékát, hanem 360 millió rubelért a 60 százalékát. Ennek megfelelően az A cég 324 millió rubelt kapott. a "lánya" nettó vagyona (60% x 540 000 000 rubel), vagyis 36 millió rubelt "túlfizetett" a részesedéséért. A B társaság vagyona továbbra is piaci értéken jelenik meg a QFA-ban, de figyelembe véve, hogy a tőkéjében az A társaságon kívül más, külső részvényesek is részt vesznek. Így a B vállalat nettó eszközállományában a kisebbségi részesedés piaci értéken kifejezve 216 millió rubel lesz. (40% x 540 000 000 rubel), (5. táblázat).

5. táblázat

Itt lép életbe a tartalom a forma elve. Ez az elv biztosítja a gazdasági ellenőrzési (tartalmi) kapcsolatok elsőbbségét a tulajdonviszonyokkal (formával) szemben, ezért ez 580 millió rubel. befektetett eszközök és 60 millió rubel. a készleteket a konszolidált mérleg eszközében kell kimutatni. Ugyanakkor a csoport által ellenőrzött, de egy leányvállalat kisebbségi részvényeseinek tulajdonában lévő ingatlannak (216 millió rubel) is tükröződnie kell a mérlegben: a kötelezettségek között jelenik meg, és kisebbségi részesedésnek nevezik.

Látjuk, hogy a konszolidált mérleg kötelezettségében képviselt kisebbségi részesedést a leányvállalat nettó eszközértékének a kisebbségi részesedéssel való szorzatával számoljuk.

A kisebbségi részesedés külön tételként történő felosztása a konszolidált eredménykimutatás kialakításánál is megjelenik. Először a konszolidált nyereséget számítják ki, majd (a jelentés külön részében) bemutatják, hogy ebből mennyi az anyavállalat, és mennyi a kisebbségi részvényesek része.

A konszolidált mérlegben a leányvállalat nettó eszközállományában lévő kisebbségi részesedés az anyavállalat saját tőkéje után külön soron kerül kimutatásra. Ugyanakkor a nettó eszközökben az egyesülés időpontjában fennálló kisebbségi részesedés a következő összetevőkből áll:

• az IFRS 3 szerint kiszámított összeg az akvizíció időpontjában;
• kisebbségi részesedés a részvénymozgásokban az akvizíció óta.

A leányvállalat működésének eredménye az akvizíció időpontjától kezdve szerepel a konszolidált pénzügyi kimutatásokban. Az akvizíció időpontja az az időpont, amikor a megszerzett leányvállalat feletti irányítás ténylegesen átszáll a felvásárlóra. A megszerzés és az elidegenítés időpontja az irányítás átadásának időpontja. Nem feltétlenül esnek egybe a megszerzés törvényes dátumával vagy az eladás dátumával.

A kisebbségi részesedés negatív lehet, ha a nettó eszközök negatívak, vagy a leányvállalat veszteséget szenvedett el.

Leányvállalatok: teljes konszolidáció

Ahogy fentebb említettük, az egyik vállalat irányít egy másikat, ha:

• a szavazati jogot biztosító részvények több mint 50 százalékával (tulajdonjoggal) rendelkezik;
• ténylegesen ellenőrzi a szavazati jogot biztosító részvények több mint 50 százalékát;
• képes meghatározni az igazgatóság összetételét;
• jogalkotási aktus vagy megállapodás alapján meghatározhatja a társaság pénzügyi és gazdaságpolitikáját;
• jogosult a szavazatok többségének képviseletére az igazgatóság vagy hasonló irányító testület ülésein (lásd „A társaság feletti ellenőrzés jelzései”).

A cég feletti irányítás jelei

Az A társaság megvásárolja a B társaság 51 százalékát, és ennek megfelelően a szavazatok 60 százalékára jogosult a közgyűlésen. Az A cég birtokában van annak ellenére, hogy a szavazatok 40 százaléka egy másik cég kezében van.

Az A vállalat egy védelmi vállalat 100 százalékos tulajdonosa. A kormány nevezi ki a vállalat igazgatóit. Ebben az esetben az A vállalat nem rendelkezik ellenőrzéssel, mivel a kormány által kinevezett igazgatók nem engedhetik meg irányítási politikájának végrehajtását.

Szerezze meg az irányítást megállapodás alapján

A B társaság megvásárolja egy külföldi társaság szavazati jogot biztosító részvényeinek 30 százalékát. A többi részvényes, aki részvényeinek 25 százalékát birtokolja, megállapodás alapján kívánja a B cégnek jogot adni befektetései kezelésére. Ennek a dokumentumnak megfelelően a B cég megkapja a részvényesek szavazatait. Ebben az esetben átveszi az irányítást a cég felett.

Jogalkotási törvény általi ellenőrzés

Az A cég gázszolgáltató. A kormány ellenőrzi a gáz összes értékesítési tarifáját és felvásárlási árát. Így a kormány ellenőrzi az A cég pénzügyi politikáját, és így a vállalatot is.

Az A társaság megvásárolja a társaság részvényeinek 30 százalékát. Tőkeszerkezete a közgyűlési szavazatok 80 százalékát K-nek biztosítja. A K társaság annak ellenére birtokolja az irányítást, hogy a részvények 70 százaléka más részvényesek kezében van. Például a fennmaradó részvények „felhígulnak” nagyszámú magánbefektető körében, így a részvények 30 százaléka elegendő a cég feletti ellenőrzés gyakorlásához.

Az A gazdálkodó egység a B gazdálkodó egység szavazati jogot biztosító részvényeinek 42%-ával rendelkezik. Ezen kívül opciókkal rendelkezik a B gazdálkodó egység részvényeinek 9%-ának lehívására 2005. december 10-i lejárattal, valamint a B gazdálkodó egység kötvényei 3%-ára átváltható törzsrészvényekre ( átállási időszak 2006. február 10-től május 31-ig.). Akkor 2006. január 1-től nincs kontroll, 2006. február 10-től viszont megjelenik.

Gyakran előfordulnak olyan helyzetek, amikor egy vállalat nem rendelkezik hivatalos jogi bizonyítékkal egy másik vállalat feletti irányításra, de a valóságban az ellenőrzés megvan. Ez azokban az esetekben merül fel, amikor az ellenőrzött társaság úgynevezett speciális célú szervezetként jön létre, és az alapító okiratnak vagy egyéb dokumentumnak megfelelően jelentős működési korlátozásokkal rendelkezik, vagy előzetes jóváhagyás nélkül egyáltalán nem tud működni. Az ilyen speciális célú gazdálkodó egységek az IAS 27 és a SIC 12 Konszolidáció – Speciális célú gazdálkodó egységek standardnak megfelelően kötelező konszolidáció alá esnek, bár előfordulhat, hogy nem könnyű bizonyítékot szerezni arra vonatkozóan, hogy a beszámolót készítő gazdálkodó egység rendelkezik ilyen gazdálkodó egységekkel, ami nagymértékben megnehezíti a csoportos pénzügyi kimutatások elkészítését és könyvvizsgálatát. .

Vásárló cég

Új egyesített entitás létrehozásakor a rendelkezésre álló attribútumok alapján a már létező cégek egyikét kell „vevőként” azonosítani.

Egyes esetekben nagyon nehéz meghatározni a vevő vállalkozást. Az IFRS 3 több kritérium alkalmazását javasolja ehhez.

1. kritérium . Az egyik társaság nettó eszközeinek valós értéke lényegesen nagyobb, mint egy másiké. Ilyen esetekben az első cég lesz a vevő.

Az M társaság nettó eszközeinek valós értéke 100 millió RUB. Az M cég egyesül az L társasággal, amelynek nettó eszközeinek valós értéke 5 millió rubel. Mivel az M cég nagyobb, ez a vevő.

2. kritérium . A társaságok összevonása a szavazati joggal rendelkező törzsrészvények készpénzre vagy egyéb eszközökre történő cseréjével történik. Ilyen esetekben a vevő a készpénzt vagy egyéb eszközöket átadó cég.

C cég egyesül egy másik társasággal. Az egyesülés során C 50 millió dollárt fizet egy másik cég részvényeiért. Így C vevő.

3. kritérium . Az üzleti kombináció azt eredményezi, hogy egy vállalat vezetése előnyhöz jut a kombináció eredményeként létrejövő szervezet vezetőinek kiválasztásában. Ebben az esetben a domináns vállalkozás lesz a vevő.

A D vállalat nettó eszközeinek valós értéke 100 millió RUB. Egyesül az A társasággal, amelynek nettó valós értéke 120 millió RUB. Az egyesületet a D vállalkozás igazgatói és vezetői irányítják. Ebben az esetben D a vevő.

4. kritérium . A részvényeket kibocsátó társaság általában a vevő a részvénycserén alapuló üzleti kombinációban. A „visszavásárlás” az átvevő társaság részvényeinek megszerzésére utal.

Az értékpapírok tőzsdei bevezetésének megszerzéséhez egy nagy magáncég megszervezi értékesítését egy kisebb társaságnak, amelynek részvényeit már tőzsdén jegyzik (a továbbiakban - BC és MC). A tőzsdén jegyzett MK megvásárolja a BC-t. A BC részvényesei az MC részvényeit vásárolják. A BC vezetése gyakorolja az MC feletti ellenőrzést. Az MK ezután megvásárolja a BC-t a BC által a kiegészítő kibocsátás során kibocsátott részvények megvásárlásával. Ezt a beszerzési módszert "visszavásárlásnak" nevezik. Az MK jogilag az anyavállalat, de a BC a vevő, mivel ő diktálja az MK pénzügyi és üzletpolitikáját.

5. kritérium . A pénzügyi és működési politikát meghatározó fél minősül vevőnek.

Figyelembe kell venni azt is, hogy a beolvadást melyik szervezet kezdeményezte, illetve, hogy a társaságok közül melyik vagyona érvényesül a vagyonfőösszegben.

Beszerzési költség

A vevőnek kell meghatároznia a kombináció költségét. Ez a neki átadott vagyontárgyak összértéke, és az egyesüléssel közvetlenül összefüggő költségek. Ezek lehetnek könyvelők, ügyvédek, értékbecslők és egyéb szakértők szakmai szolgáltatásainak költségei.

A kombináció költsége tartalmazza a felvásárolt kötelezettségeinek összegét; Azok a jövőbeni költségek vagy veszteségek, amelyek a gazdálkodó egységnél a kombináció eredményeként várhatóan felmerülnek, nem minősülnek kötelezettségnek, ezért nem szerepelnek a kombináció költségében.

A pénzügyi kötelezettségek (például kötvények) kibocsátásának költségei szintén nem szerepelnek a kombináció költségében. Csökkentik a kötvénykibocsátásból származó bevétel összegét (IFRS 39 "Pénzügyi instrumentumok: Megjelenítés és értékelés").

Az egyesülési megállapodás időnként költségkiigazítást ír elő a jövőbeli események miatt. A vevőnek be kell számítania a kombináció árába a vásárlás időpontjában. De feltéve, hogy van lehetőség ilyen kiigazításra, és annak értéke megbízhatóan megbecsülhető.

A QFA összeállításának eljárásai

A QFA összeállításakor soronként egyesítik az anya- és leányvállalatok pénzügyi kimutatásait, hasonló eszközök, források, saját tőke, bevételek és ráfordítások összeadásával. Annak érdekében, hogy a konszolidált pénzügyi kimutatások a csoportról, mint egyetlen társaságról nyújtsanak pénzügyi információkat, a következőket kell figyelembe venni:

• az anyavállalatnak az egyes leányvállalatokban való befektetésének könyv szerinti értéke és az egyes leányvállalatok saját tőkéjének az anyavállalatra eső része az IFRS 3 standarddal összhangban kiszűrésre kerül;
• a kisebbségi részesedést a konszolidált leányvállalatok beszámolási időszakra vonatkozó nettó eredményében kiszámítják és használják fel a csoport nyereségének az anyavállalat tulajdonosainak tulajdonítható nettó bevétel összegének megfelelő kiigazítására;
• a konszolidált leányvállalatok nettó eszközállományában fennálló kisebbségi részesedést az anyavállalat saját tőkéjének részeként számítják ki és jelenítik meg a konszolidált mérlegben;
• a nettó eszközökben lévő kisebbség esetében a kezdeti kombináció időpontjában érvényes összegből áll, amelyet az IFRS 3 szerint számítanak ki, valamint a gazdálkodó egység saját tőkéjében a kombináció időpontja óta bekövetkezett változások kisebbségi részesedéséből;
• a nyereségfelosztásból származó adókötelezettségeket az IAS 12 Nyereségadók standard szerint számolják el.

A CFA összeállításának feltételei

A QFA összeállításakor az anya- és leányvállalatok összevont pénzügyi kimutatásaira vonatkozóan számos feltételt be kell tartani.

Első feltétel az, hogy a csoporton belüli egyenlegeket, a csoporton belüli tranzakciókat és az ilyen ügyletekből származó nem realizált nyereséget teljes mértékben ki kell szűrni.

Azon a követelményen túlmenően, hogy a csoporton belüli mérlegközi elszámolásokat ki kell zárni a QFA-ból, a csoporton belüli és csoportközi tranzakciókból származó jelentős nem realizált nyereség, amely az eszközök, például a készletek és az ingatlanok, gépek és berendezések könyv szerinti értékében szerepel. , ki kell zárni.

A csoporton belüli tranzakciók legjellemzőbb példája az áruk értékesítése a csoport egyik vállalkozása által ugyanazon csoporthoz tartozó másik vállalkozás számára. A megvalósítást az ügyletben részt vevő egyes résztvevők pénzügyi kimutatásai (mérleg és eredménykimutatás) tükrözik, és ez megfelelően jellemzi két független szervezet kapcsolatának gazdasági lényegét. De ha a helyzetet a csoport egészének álláspontjából nézzük, akkor a megtörtént események lényege teljesen másképp fog kinézni. A helyzet az, hogy mindkét vállalkozás a csoporton belül van, ezért a csoport szempontjából nem volt megvalósítás, csak egyszerű készletáthelyezés volt az egyik részlegből a másikba.

Ezért a tranzakció összes fenti következményét ki kell zárni a QFA-ból (de természetesen minden egyes vállalkozás jelentésében meg kell őrizni). Ezt az eljárást a csoporton belüli tranzakciók megszüntetésének (kizárásának) nevezik.

A csoport elemei közötti összes adósságviszony kiküszöbölendő, mivel az „egyedülálló vállalkozás” szempontjából az egyik részlegnek a másikkal szemben fennálló tartozása nem érintheti a vállalkozás egészének követelményeit és kötelezettségeit. Ez nemcsak a kereskedési ügyletekből származó adósságra vonatkozik, hanem a hitelügyletekre is (töke és kamatot is beleértve), valamint a felhalmozott osztalékokra is.

Második feltétel Az, hogy tájékoztatásul az anyavállalat és a leányvállalatok azonos fordulónapra készült pénzügyi kimutatásait kell használni. Abban az esetben, ha egy leányvállalat pénzügyi kimutatásának fordulónapja nem egyezik meg az anyavállalat pénzügyi kimutatásainak fordulónapjával, a QFA elkészítéséhez a leányvállalatnak kifejezetten a csoporttal azonos időpontban kell kimutatást készítenie, azaz az anyavállalat fordulónapján. Amennyiben az anyavállalat fordulónapjával nem kivitelezhető további kimutatások készítése, akkor a CFA összeállításakor megengedett a különböző időpontokra vonatkozó pénzügyi kimutatások használata, feltéve, hogy a fordulónapok közötti eltérés nem haladja meg a három hónapot. Azonban kiigazításokat kell végezni, hogy figyelembe vegyék az ezen időpontok között lezajlott jelentős tranzakciók vagy egyéb események hatását. Ugyanakkor nagyon nehéz lesz igazolni egy ilyen gyakorlati kivitelezhetetlenséget – már az irányítás fogalma is magában foglalja, hogy az anyavállalat minden szükséges információt megkaphat a leányvállalattól.

Harmadik feltétel egyetlen számviteli politikát kell alkalmazni hasonló ügyletekre és más eseményekre hasonló körülmények között. Egy csoport beszámolója csak akkor vonható be, ha a számviteli politika a csoport minden tagjára azonos. A nemzetközi számviteli standardok megfelelő kiigazításokat írnak elő a CFA-ban alkalmazott számviteli politikák egységességének elérése érdekében.

Negyedik feltétel a beszámolási időszakban megszerzett vagy eladott leányvállalatok mutatóinak CFA-ban való tükrözésére vonatkozik. A leányvállalat tranzakciójának eredményei a leányvállalat megszerzésének időpontjától, azaz attól az időponttól kezdve szerepelnek az FSC-ben, amikor a felvásárolt felett ténylegesen megszerzik az irányítást, az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardnak megfelelően. Az elidegenített leányvállalat eredménye a konszolidált eredménykimutatásban az elidegenítés időpontjáig, azaz addig az időpontig szerepel a konszolidált eredménykimutatásban, amíg az anyavállalat elveszti az irányítást a leányvállalat felett. Ugyanakkor a társaság elidegenítéséből származó bevétel és eszközeinek kötelezettségekkel csökkentett könyv szerinti értéke az elidegenítés időpontjában a konszolidált eredménykimutatásban kerül elszámolásra a leányvállalat elidegenítésének eredményeként.

A különböző beszámolási időszakokra vonatkozó CFR-ek összehasonlíthatósága érdekében a leányvállalatok megszerzésének és elidegenítésének a csoport konszolidált pénzügyi kimutatások készítésének időpontjában fennálló pénzügyi helyzetére, a beszámolási időszak eredményeire gyakorolt ​​hatásáról is tájékoztatást adunk. és az előző időszak megfelelő összegei.

Ha a leányvállalat feletti ellenőrzés elveszik, a benne lévő befektetést az IAS 39 szerint pénzügyi instrumentumként kell elszámolni attól az időponttól kezdve, amikor megszűnik leányvállalatnak minősülni, de nem válik társult vállalkozássá az IAS 28 Társult vállalkozásokban lévő befektetések elszámolása standard szerint. A befektetés könyv szerinti értékét abban az időpontban, amikor a társaság megszűnik leányvállalat lenni, akkor a vállalatba történő pénzügyi befektetés tényleges költségeként kell kezelni.

A leányvállalat nem tartozik a konszolidáció alá, amikor egyidejűleg a következő feltételek teljesülnek:

Maga a társaság 100%-os tulajdonú leányvállalat, vagy a kisebbségi részvényesek megállapodnak abban, hogy nem igényelnek CFA-t;

A Társaság maga nem rendelkezik nyilvánosan kibocsátott értékpapírokkal;

Nem nyújtott be pénzügyi kimutatásokat értékpapírok tőzsdei nyilvános forgalomba hozatala céljából, mint kibocsátó;

Anyavállalata közzéteszi IFRS konszolidált pénzügyi kimutatásait.

Associates: equity-módszer a számvitel

A társult vállalkozások az IAS 28 Társult vállalkozásokban lévő befektetések elszámolása standarddal összhangban olyan gazdálkodó egységek, amelyek egy befektető jelentős befolyása alatt állnak, és nem ellenőrzött vagy közösen irányított vállalkozások. A jelentős hatás meglétét a mennyiségi és minőségi kritériumok teljesítése igazolja. A mennyiségi kritériumok közé tartozik például az a befektető, aki közvetlenül vagy közvetve (más cégeken keresztül) több mint 20%-ot birtokol a társaság szavazati jogot biztosító részvényeinek.

A jelentős hatás minőségi mutatói:

• képviselet az igazgatóságban vagy más irányító testületben;
• részvétel a vállalat vezetői döntéseinek meghozatalában;
• jelentős tranzakciók jelenléte a befektető cég és a társaság között - a befektetés tárgya;
• vezető beosztású alkalmazottak cseréje ellenőrzött és irányító vállalatok között;
• fontos technikai információk cseréje az ellenőrzött és az irányító vállalatok között.

A társult vállalkozások esetében általában a tőkemódszert alkalmazzák.

Tőke-módszer– olyan módszer, amelynél a társult vállalkozásban lévő érdekeltséget kezdetben bekerülési értéken jelenítik meg, majd módosítják a társult vállalkozás nettó eszközeinek befektetői részének akvizíció utáni változásaival.

Ez a módszer lehetővé teszi, hogy a befektetéseket a beszerzés költségén jelenítse meg a mérlegben. Ezzel párhuzamosan kiigazítják a befektető részesedését a társult vállalkozás által az akvizíciót követően kapott nyereségből.

Az adatok a konszolidált mérlegben „Befektetések leányvállalatokban” és „Befektetések társult vállalkozásokban” néven szerepelnek, és a befektető eredménykimutatása a társult vállalkozás nyereségéből való részesedést tartalmazza.

A társult vállalkozásokra vonatkozó információk bevonása a konszolidált pénzügyi kimutatásokba technikai szempontból sokkal kevésbé bonyolult, mint a leányvállalatok konszolidálása. Fontos, hogy a társult vállalkozásokra vonatkozó információk szerepeljenek a befektető társaság pénzügyi kimutatásaiban, függetlenül attól, hogy a befektető cég készíti-e a CFA-t vagy sem. Az ilyen befektetések értékelésének módja azonban attól függ, hogy a befektető társaságnak konszolidált pénzügyi kimutatásokat kell készítenie.

A tőkemódszer nem alkalmazható a következő esetekben:

• ha a leányvállalatban lévő befektetés értékesítésre tartottnak minősül (ebben az esetben az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standardnak megfelelően kell elszámolni);
• ha a befektető egy olyan csoporton belüli anyavállalat, amely mentesül a konszolidált pénzügyi kimutatások készítése alól, akkor a befektetést bekerülési értéken vagy az IAS 39 szerint kell elszámolni;

A tőkemódszer alkalmazása során a befektető társaságnak meg kell felelnie az e módszer alkalmazását megelőző technikai követelményeknek (6. táblázat).

6. táblázat

Ha a társult vállalkozásban lévő részesedés megszerzésére fordított összeg meghaladja a társaság nettó eszközeinek megfelelő részét, akkor a különbözet ​​goodwill. A goodwill összegét a társult vállalkozásba történő befektetés bekerülési értéke tartalmazza, magát a goodwillt pedig éves értékvesztési tesztnek vetik alá az IAS 36 Eszközök értékvesztése standard követelményeinek megfelelően.

A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor a társult vállalkozásban lévő befektetések összegét növelik (csökkentik) az anyavállalatnak a társult vállalkozás tőkéjében (beleértve az eredményt) való megfelelő részesedésével, míg a csoporton belüli tranzakciókból származó nyereséget (veszteséget) nem tartalmazza. . Ezenkívül a társult vállalkozás által az anyavállalatnak fizetett osztalékok nem tartoznak ide. Így a társult vállalkozásba történő befektetés (IAC) összegét a következő képlet segítségével számítják ki:

IAK \u003d I (0) + DIC - D;

ahol I(0) a társult vállalkozás saját tőkéjébe történő kezdeti befektetés;

DIC – részesedés a társult vállalkozás saját tőkéjének változásaiból;

D - a befektető társaságnak kifizetett osztalék teljes összege a befektetés pillanatától a fordulónapig.

Példa. Az OOO Investor 2004 augusztusában 30%-os részesedést szerzett a CJSC Társult Vállalatban. A részesedés megszerzésének költsége 15 500 ezer RUB volt. A CJSC Társult Vállalat nettó eszközeinek összege az akvizíció időpontjában 40 000 ezer RUB volt. A CJSC "Associated Company" nettó nyeresége a felvásárlás időpontjától 2004 végéig 8 820 ezer rubelt tett ki. és 2005-re - 9280 ezer rubel. A befektető társaságnak 2005-ben kifizetett osztalék 2004-re 1850 ezer rubel volt. A társult vállalkozás által 2005. szeptemberében végrehajtott átértékelés eredményeként az ingatlanok, gépek és berendezések bekerülési értéke 2.100 ezer RUB-val nőtt. 2005-ben a JSC "Investor" és a CJSC "Associated Company" késztermékek vásárlását és értékesítését végezte, amelyből a CJSC "Kapcsolt vállalat" nettó nyeresége 1250 ezer rubelt tett ki. A vállalatok számviteli politikája nem tér el a hasonló körülmények között lebonyolított hasonló ügyletekre vonatkozóan.

Először is kiszámítjuk a cégérték összegét egy társult vállalkozásban való részesedés megszerzésekor.

Vételár - 15 500 ezer rubel.

A nettó eszközök összege 40 000 ezer rubel.

Részesedés a megszerzett nettó eszközökben

(40 000 ezer rubel x 30%) - 12 000 ezer rubel.

Goodwill (15 500 ezer rubel - 12 000 ezer rubel) - 3 500 ezer rubel.

A következő fordulónapra (2004. december 31-re) vonatkozó AQI kiszámításához a társult vállalkozás akvizíció utáni nettó eredményének értékét kell kiszámítani: Feltételezzük, hogy a goodwill nem került értékvesztésre.

8. táblázat

Az elvégzett számítások eredményei alapján a következő információk jelennek meg az OJSC "Investor" CFD-jében:

• a konszolidált mérlegben - a "Befektetések társult vállalatokba" mutató (16296 ezer rubel);
• a konszolidált eredménykimutatásban - "Részesedés a társult vállalatok nettó nyereségéből (nettó veszteség)" (3 039 ezer rubel);
• a konszolidált saját tőke változás kimutatásban - a megfelelő tételek részeként kerül kimutatásra a társult vállalkozásnak járó saját tőke növekedés.

Ha a befektető társaság részesedése a társult vállalkozás veszteségéből meghaladja a társult vállalkozásban lévő befektetés egyéb összetevőinek pozitív összegét, az AQI nullára csökken, és a befektetés összege már nem kerül megjelenítésre a pénzügyi kimutatásokban, hanem az közzététel magyarázatok a jelentéshez .

A társult vállalkozástól kapott osztalék levonásra kerül a befektetésből.

Közös társaságok: Arányos konszolidáció

A pénzügyi és egyéb források összevonásának sajátos formája a közös társaságok létrehozása vagy a közös tevékenységekről szóló megállapodás megkötése.

A „közös vállalkozás” fogalmát az IAS 31 Közös vállalkozásokban fennálló érdekeltségek pénzügyi kimutatásai standard tartalmazza. Ennek megfelelően a „közös társaság” kifejezés minden közös tevékenységi rendszerre vonatkozik.

Mindenekelőtt a vegyesvállalatokra jellemző a vegyesvállalati megállapodás. Két (vagy több) szervezet között jön létre. Nem minősülnek közösnek azok a társaságok, amelyek alapító okirataiban nem szerepel a résztvevők szerződéses megállapodása a közös irányítás létrehozásáról.

A számvitel és a jelentéstétel tekintetében az IAS 31 háromféle közös irányítást különböztet meg:

1. közösen ellenőrzött műveletek;
2. közösen ellenőrzött eszközök;
3. közösen irányított társaságok.

Közösen irányított műveletek

Ez a közös társasági forma akkor jön létre, ha a résztvevők erőforrásait külön pénzügyi struktúra kialakítása nélkül használják fel. Ilyen társulásra példa az az eset, amikor több résztvevő egyesíti erőforrásait bármely termék fejlesztésére, gyártására vagy értékesítésére. Általában ez a forma jellemző a kutatás-fejlesztési munkára, valamint komplex és erőforrás-igényes létesítmények építésére. Minden résztvevő elvégzi a kutatási és gyártási folyamat rá eső részét. Ezért a közös műveletek eredményeinek értékesítéséből származó bevétel bizonyos részét kapja.

Példa. Az Alpha és a Gamma társaságok megállapodást kötnek közös cég létrehozásáról egy irodaház építésére további bérbeadás céljából. Az "Alfa" cég végzi az épületszerkezet építését. A "Gamma" cég minden belső befejező munkát végez. A vegyesvállalati szerződés rendelkezik az épület bérbeadásából származó bevételen és az építkezéssel kapcsolatos költségeken megosztó társaságok arányáról.

A közösen irányított tevékenységekkel kapcsolatos minden tranzakciót minden résztvevő egy külön erre a célra nyitott számlán számol el. A beszámolási időszak végén a közösen irányított tevékenységek teljes nyereségének (veszteségének) meghatározásához külön emlékszámlát készítenek a közös tevékenységekről, amely tükrözi a közösen irányított tevékenységek összes résztvevőjének összes bevételét és kiadását. Az így meghatározott nyereség (veszteség) előre meghatározott arányban kerül felosztásra a résztvevők között.

Közösen ellenőrzött eszközök

Ebben az esetben a résztvevők közösen irányítják, kezelik és birtokolják azokat az eszközöket, amelyeket kifejezetten a közös tevékenységhez különítettek el vagy szereztek be. Az eszközök a közös tevékenységről szóló megállapodásban meghatározott célok megvalósítására szolgálnak. Példa erre a típusú társaságra egy olajvezeték több olajtársaság közös üzemeltetése.

Közös irányítású társaságok

A közös társaság egy vegyes vállalat létrehozását jelenti, amelyben minden résztvevőnek megvan a maga részesedése.

Az ilyen társaság és a többi vállalkozás közötti különbség abban rejlik, hogy közös tevékenységi megállapodás alapján a résztvevők ellenőrzést biztosítanak a vállalkozás teljes munkája felett. Az ilyen cégek gyakran nem a profitot tűzik ki célul. Az ilyen szervezet vezetése nem alapító okirat vagy más hasonló dokumentum, hanem a résztvevők által kiadott meghatalmazás alapján jár el.

Az IAS 31 ezt a helyzetet veszi példaként. A vállalkozás egy másik országban vagy az országa területén lévő más közigazgatási egységben kezdi meg a munkát. Ugyanakkor vegyesvállalatot hoz létre egy adott állam vagy közigazgatási egység területén működő helyi hatóságokkal vagy kereskedelmi struktúrákkal.

A közös vállalkozás minden résztvevője hozzájárul erőforrásaival a közösen irányított jogalanyhoz. Ezeket a hozzájárulásokat a résztvevő pénzügyi kimutatásaiban a közös vezetésű vállalkozásba történő befektetésként jelenítik meg. A résztvevő az arányos konszolidációs módszer vagy a tőkemódszer alkalmazásával jeleníti meg érdekeltségét egy közös vállalkozásban, kivéve a következő eseteket:

1. ha a közös vállalkozásban lévő befektetés értékesítésre tartottnak minősül (ebben az esetben az IFRS 5 „Eladásra tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek” standard szerint kell elszámolni);
2. ha a befektető egy olyan csoport anyavállalata, amely úgy döntött, hogy nem készít konszolidált pénzügyi kimutatásokat, akkor a befektetést bekerülési értéken vagy az IAS 39 szerint kell elszámolni.
3. A közös vezetésű vállalkozásba történő befektetést bekerülési értéken vagy az IAS 39-nek megfelelően kell elszámolni, ha az alábbi feltételek mindegyike teljesül:

a) a résztvevő egy másik társaság teljes vagy részleges tulajdonában lévő leányvállalat (a kisebbségi részvényesek hozzájárulása esetén, ha van ilyen);

B) a résztvevő hitel- és tőkeinstrumentumait nem jegyzik a külső piacon;

C) a résztvevő nem nyújtotta be a beszámolóját elismert tőzsdére;

D) egy résztvevő közbenső vagy fő anyavállalata az IFRS-nek megfelelő konszolidált pénzügyi kimutatásokat készít.

Tőke-módszer– az a módszer, amellyel a közös vállalkozásban lévő érdekeltséget kezdetben bekerülési értéken jelenítik meg, majd a közös vezetésű vállalkozás nettó eszközeinek a közös vállalkozás résztvevőjének részesedésében bekövetkezett akvizíció utáni változással módosítják

Arányos konszolidáció- olyan elszámolási és beszámolási módszer, amely szerint a résztvevő részesedése a JV eszközeiben, forrásaiban, bevételeiben és ráfordításaiban soronként összevonódik a pénzügyi kimutatásokban szereplő hasonló tételekkel, vagy külön sorokban jelenik meg.

Megjegyzendő, hogy arányos konszolidáció esetén a kisebbségi részesedés mutatója nem szerepel a mérlegben, mivel csak a saját eszköz- és forrásrésze kerül hozzáadásra.

FELADATOK

1. FELADAT

(1) 2005. január 1-jén az XXX 50 000 darab Oval részvényt vásárolt 130 000 USD-ért, 85 000 USD nyereséggel a felvásárláskor.

(2) A XXX készlet tartalmazza az Ovaltól az év során 8000 dollárért vásárolt tételeket, 25%-os költségfelár mellett.

(3) A XXX címre 2005. december 31. előtt küldött, 1000 dolláros csekket az Oval csak 2005. január 1-jén kapott meg.

(4) Az akvizíció időpontja óta a goodwill 5000 USD értékvesztésre került.

Az alábbiakban az XXX és az Oval társaságok mérlegei találhatók:

Gyakorlat: elkészíti a XXX csoport 2005. december 31-i konszolidált mérlegét .

2. FELADAT

(1) Január 3-án a Universal részvényeket vásárolt a Casualban, amelynek nyeresége 308 000 dollár volt a vásárláskor, július 1-jén pedig a Smartba fektetett be, amelynek nyeresége 400 000 dollár volt.

(2) A Smart készlete tartalmazza a Universaltól az év során 12 000 dollárért vásárolt tételeket, 20%-os költségfelár mellett.

(3) "Universal" augusztusban a "Casual" cégtől 30 ezer dollárért vásárolt árut, az értékesítés jövedelmezősége 25% volt. Az év végére ezeknek az áruknak az 50%-át a Universal eladta.

(4) 2005 decemberében a Casual minden törzsrészvényre 1 törzsrészvény elsőbbségi kibocsátását hajtotta végre. Ez a művelet nem jelenik meg a mérlegben.

(5) A Universal követelései között szerepel a Casual adóssága 100 ezer USD értékben. már fizetett 50 000 dollárt, amit a Universal még nem kapott meg.

(6) A Casualnál a vásárláskor keletkezett goodwill 50%-kal értékvesztésre került.

(7) A „Smart” goodwill minden évben 20%-kal leírásra kerül, az értékvesztés havonta kerül elszámolásra.

Gyakorlat: az Universal Csoport 2005. december 31-i konszolidált mérlegének elkészítésére.

3. FELADAT

(1) 2004. január 1-jén a Butterfly 40 000 Freelife-részvényt szerzett egy részvénycsere keretében az alábbiak szerint: 2 részvényéért 5 Freelife-részvény, plusz további 5,5 USD részvényenként „Freelife. 1 Butterfly részvény piaci értéke 4,50 dollár volt.

(2) 2005. április 1-jén a Butterfly megállapodást kötött a Rhein-nel a Sky feletti közös irányításról, átvéve a részvények 50%-át. A tranzakcióban részt vevő felek megállapodtak abban, hogy a Sky értéke 600 000 dollár, így a Butterfly 50 000 törzsrészvényt bocsátott ki és adott át Rajnának (a piaci érték akkor már 5 dollár volt), és további 50 000 dollárt fizetett készpénzben.

(3) A vásárlás időpontjában a Freelife 210 000 dollár nyereséget ért el, 2005-ben a Sky 36 000 dolláros lineáris nyereséget ért el.

(4) A Sky eszközeinek könyv szerinti értéke az akvizíció időpontjában nagyjából megegyezett valós értékükkel, de ez nem így volt a Freelife esetében. A 115 000 dolláros mérleggel és 5 éves hátralévő hasznos élettartammal rendelkező ingatlanok, gépek és berendezések valós értéke 20%-kal, a készleteké - 4 000 dollárral magasabb, mint a 26 000 dolláros könyv szerinti értékük.

(5) Ebben az időszakban a Freelife 30 000 dollárt adott el Butterfly termékekből, az eladások megtérülése 20% volt.

(6) A Butterfly készletét 2005-ben eladta a Sky-nak 24 000 dollárért, 25%-os felárral.

(7) Az ebből eredő goodwill mindkét társaság esetében csökkent: a Freelife esetében 10%-kal, a Sky esetében pedig 5%-kal.

(8) 2005. december 30-án a Freelife 100 000 dollár osztalékot hirdetett, a Sky nem fizetett osztalékot.

(9) A közös vezetésű vállalkozást, a Sky-t az arányos konszolidáció módszerével kell elszámolni az IAS 31 Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek standarddal összhangban.

Gyakorlat: elkészíti a Butterfly Csoport 2005. december 31-i konszolidált mérlegét.

KONSZOLIDÁLT EREDMÉNYKIMUTATÁS KÉSZÍTÉSE

Leány- és társult vállalatok

4. FELADAT

Az alábbiakban a 2005. június 30-án végződött év ház, szoba és kert eredménykimutatás tervezete látható.

Ház szoba Kert

$000 $000 $000

Jövedelem 13 525 5 384 9 277

Működési költségek (12 305) (4 884) (8 190)

Üzemi eredmény 1 220 500 1 087

Osztalékkövetelés 198 - -

_______ ______ ______

1,418 500 1,087

Jövedelemadó (593) (248) (463)

_______ ______ ______

Adózott eredmény 825 252 625

Bejelentett osztalék (490) (96) (200)

_______ ______ ______

Eredménytartalék 335 162 425

House birtokolja a Room (2005. január 1-jén megszerzett) részvényeinek 80%-át és a Garden (2004. július 1-jén szerzett) részvényeinek 40%-át. A kertet a Háztól delegált igazgatósági tag kezeli.

A szoba készlete 2005. június 30-án tartalmazza azokat a tételeket, amelyeket 2005 májusában vásároltak a House-tól 45 000 dollárért. A ház 20%-os költségfelárral eladó. A House és a szoba között nem volt egyéb értékesítés.

A House Garden értékesítéséből származó bevétele 200 000 dollár volt. Az év végén a Garden raktárban nem volt a House-tól vásárolt cikkek egyike sem.

Feladat: p a Házcsoport konszolidált eredménykimutatásának elkészítésére a 2005. június 30-án végződő évre vonatkozóan. A jóindulatot figyelmen kívül hagyják

Leányvállalat és vegyes vállalat

5. FELADAT

Az alábbiakban az X, Y, Z társaságok 2005. december 31-én végződő évre vonatkozó eredménykimutatás tervezete látható.

$000 $000 $000

Bevétel 10 590 7 830 4 060

Költség (9140) (6503) (3428)

______ ______ ______

Bruttó nyereség 1 450 1 327 632

Működési költségek (485) (604) (201)

Kapott osztalék 75 13 -

______ ______ ______

Adózás előtti eredmény 1 040 736 431

Jövedelemadó (280) (164) (96)

______ ______ ______

Évi nyereség 760 572 335

X cég 2005. január 1-jén megszerezte az Y vállalat 80%-át, július 1-jén pedig a Z cég 50%-át.

X árut adott el Y-nak 180 000 dollárért 25%-os költségfelár mellett. Az év végén ezeknek a tartalékoknak a fele készletbe került.

Z 2005. december 1-jén eladta X-et 48 000 dollár értékben, 20%-os költségfelárral együtt. Mindezek a tételek az év végén készletbe kerültek.

A nyereség egyenletesen alakul egész évben.

Csoporton kívüli társaságoktól kapott osztalék.

A számviteli politika meghatározza az arányos konszolidáció módszerét.

Feladat: pösszevont eredménykimutatást készíteni a X csoportra a 2005. december 31-én végződő évről. A jóindulatot figyelmen kívül hagyják(a számítások 1000 dollárra kerekítve).

KOMPLEX KONSZOLIDÁCIÓK

6. FELADAT

Gyakorlat: összevont mérleget készíteni.

7. FELADAT

• Gazdaság, üzlet

A konszolidált mérleg elkészítésekor a következőket kell tennie:

a) összefoglalja a fő (anya-) és leányvállalatok mérlegének eszköz- és forrásmutatóit;

b) a csoport fő (anya)vállalatának és leányvállalatainak kölcsönös elszámolásait, kötelezettségeit jellemző, kiszűrendő (kölcsönösen kizárandó) és a konszolidált mérlegben nem szereplő mérlegmutatókat;

c) a fő (anya)vállalat leányvállalatokba történő befektetései és a leányvállalat jegyzett tőkéje a fővállalat által biztosított részben, kölcsönösen kizárva és a konszolidált mérlegben nem tükröződik;

d) ha a fő (anya)vállalat leányvállalatba történő befektetése kisebb, mint az utóbbi jegyzett tőkéjének (a törzsrészvények névértékének) 100%-a, akkor a konszolidált mérleg egyes mutatóiban kisebbségi részesedést kell kiosztani - a leányvállalat fő részvényeseinek (befizetőinek) az alaptőkéjében való részesedése arányában.

Ezeket a felsorolt ​​műveleteket csak a konszolidált pénzügyi kimutatások készítése során hajtják végre, és nem szerepelnek sem a fő (anya)vállalat, sem a leányvállalatok számviteli nyilvántartásában. Nem vezetnek összevont számviteli nyilvántartást. A konszolidált pénzügyi kimutatásokhoz fűzött magyarázó megjegyzés részeként a fő (anyavállalat) befektetéseit az egyes függő társaságok vonatkozásában lebontja.

A jelentési konszolidációs eljárás a következő fő szempontokra vonatkozó számításokat tartalmazza:

A tőke konszolidációja;

Csoporton belüli elszámolásokhoz, tranzakciókhoz kapcsolódó mérlegtételek konszolidálása;

Csoporton belüli termékek (munkálatok, szolgáltatások) értékesítéséből származó pénzügyi eredmények konszolidálása;

A fő (anya) és leányvállalatok osztalékának tükrözése a konszolidált pénzügyi kimutatásokban.

A közgazdasági szakirodalomban egyes szerzők azt javasolják, hogy a tőkekonszolidációt különféle módszerekkel hajtsák végre, az alaptőke szerkezetétől és a leányvállalati részvények fő (anya)vállalat általi visszavásárlásának feltételeitől függően.

Ha az anyavállalat 100%-os tulajdonú leányvállalattal rendelkezik, akkor a konszolidált mérleg összeállítása során a leányvállalat „Jegyzett tőke” forrássora és az anyavállalat „Befektetések leányvállalatokban” eszközsora teljes mértékben kizárja egymást. Ennek megfelelően a konszolidált mérlegben a „Befektetések leányvállalatokban” és a „Leányvállalat engedélyezett tőkéje” tételek között nem szerepelnek mutatók. Az összevont mérleg jegyzett tőkéje megegyezik a fő (anya)vállalat jegyzett tőkéjével.

A leányvállalat részvényeseinek érdekeit (kisebbségi részesedés) a konszolidált mérlegben meg kell jeleníteni. A leányvállalatok esetében a kisebbségi részesedés a csoportfinanszírozás forrása, és a mérleg forrásoldalán, a „Tőke és tartalékok” rovatban egy azonos nevű külön tételben jelenik meg.

A leányvállalat kisebbségi részesedése főszabály szerint két összetevőből áll - a leányvállalat jegyzett tőkéjének egy része, amely megfelel a harmadik fél részvényesek részesedésének, valamint a kiegészítő, tartaléktőke egy része, az eredménytartalék és minden. a leányvállalat egyéb szavatolótőke-forrásai, a harmadik fél részvényesek jegyzett tőkéből való részesedésével arányosan.

Tekintsen példákat a konszolidált mérleg elkészítésének technikájára különböző változatokban.

25. példa: Az „M 1” hajózási társaság (az anyaszervezet) a „D 1” leányvállalat törzsrészvényeinek 51%-a tulajdonosa a bejegyzés pillanatától és az utóbbi tevékenységének kezdetétől. Az adatszolgáltatási mérlegeket a táblázat tartalmazza. 28.

28. táblázat

Az „M 1” és „D 1” társaságok év végi jelentési mérlegei, ezer rubel.

a) a "D 1" leányvállalat saját tőkéjében a kisebbségi részesedés kiszámítása:

Az alaptőkében 0,49 x 20 000 ezer rubel. = 9800 ezer rubel;

Kiegészítő tőkében 0,49 x 13 000 ezer rubel. = 6370 ezer rubel;

A tartalék tőkében 0,49 x 5000 ezer rubel. = 2450 ezer rubel;

Eredménytartalékban 0,49 x 1000 ezer rubel. = 490 ezer rubel.

Összesen 19 110 ezer RUB

Összeg 19 110 ezer RUB az összevont mérleg kötelezettsége között a „Kisebbségi részesedés” soron külön soron kimutatva;

b) az anyavállalat befektetései a leányvállalat jegyzett tőkéjébe 10 200 ezer rubel értékben. a tőkekonszolidáció általános szabálya szerint megszűnnek. A konszolidált mérleg jegyzett tőkéje megegyezik az anyavállalat jegyzett tőkéjével (lásd 28. táblázat);

c) a csoport részesedése a leányvállalat saját tőkéjének fennmaradó elemeiben:

Az alaptőkében 0,51 x 20 000 ezer rubel. = 10 200 ezer rubel;

Kiegészítő tőkében 0,51 x 13 000 ezer rubel. = 6630 ezer rubel;

A tartalék tőkében 0,51 x 5000 ezer rubel. = 2550 ezer rubel;

Eredménytartalékban 0,51 x 1000 ezer rubel. = 510 ezer rubel.

Összesen 19 890 ezer RUB

A konszolidáció során ezek az összegek hozzáadódnak az anyavállalat megfelelő adataihoz.

A konszolidáció folyamatát és a csoport konszolidált mérlegét a táblázat tartalmazza. 29.

Előfordulhat olyan eset is, amikor az anyaszervezet egy leányvállalat részvényeit az utóbbi részvényeinek névértékétől eltérő áron szerzi meg. Ezután a konszolidált mérleg elkészítése a leányvállalat saját tőkéje (törzsrészvények) könyv szerinti értékének meghatározásával kezdődik, amely a III. „Tőke és tartalékok” részben a mérleg forrásoldalán jelenik meg.

Ezt követően az anyaszervezet leányvállalatba történő befektetésének összegét összevetik a leányvállalat saját tőkéjének (vagy az anyavállalat tulajdonában lévő részesedésének) könyv szerinti értékével.

Ha az anyavállalat befektetése nagyobb, mint a leányvállalat saját tőkéjének könyv szerinti értéke, akkor a megfelelő különbözetet "konszolidációból származó goodwillnek (leányvállalatok cégértéke vagy cégértéke)" nevezzük. Ennek a különbségnek a konszolidált mérlegben való tükrözése két módszer egyikével történhet:

a) a csoport konszolidált mérleg szerinti eszközének módosításával.

29. táblázat

Összevont mérleg munkalap

A tőke konszolidációja.

Az anyavállalat („M 1”) a leányvállalat törzsrészvényeinek 51%-át birtokolja („D 1”).

Ebben az esetben a vételárnak a leányvállalat saját tőkéjének könyv szerinti értékét meghaladó többlete a konszolidált mérleg I. „Befektetett eszközök” rovatában jelenik meg. A konszolidációból származó goodwill gazdasági jellegénél fogva immateriális jószág. A konszolidált mérlegben egy külön bevezetett „Konszolidációból származó goodwill (leányvállalat cégár vagy goodwill)” tételben jeleníthető meg;

b) a csoport konszolidált mérlegének kötelezettségének módosításával. Ezzel a módszerrel ezt a többletet le kell vonni a csoport konszolidált mérlegében szereplő saját tőke könyv szerinti értékéből.

Ha az anyavállalat befektetése kisebb, mint a leányvállalat saját tőkéjének könyv szerinti értéke, akkor a vételár és a leányvállalat saját tőkéjének könyv szerinti értéke közötti megfelelő különbözet ​​negatív lesz, és megjelenik a konszolidált mérlegben. lapot, mint a konszolidációból származó tartalékot (nyereséget) (a III. „Tőke és tartalékok” forrásrészben).

Mind az anyaszervezet, mind a leányvállalat jegyzett tőkéje törzs- és elsőbbségi részvényekből állhat.

Az anyavállalat által kibocsátott elsőbbségi részvények értéke teljes mértékben megjelenik a konszolidált mérlegben (III. „Tőke és tartalékok”).

Ha egy leányvállalat összes elsőbbségi részvényével az anyavállalat rendelkezik, akkor a konszolidáció során kölcsönösen kizárásra kerülnek azok a mutatók, amelyek tükrözik az anyavállalat ilyen részvényekbe való befektetését és a leányvállalat jegyzett tőkéjét az elsőbbségi részvényei értékének megfelelő részben.

A pénzügyi kimutatások konszolidációjának fontos módszertani vonatkozása lehet a csoporton belüli elszámolások és tranzakciók konszolidált mérlegben való tükrözése.

A csoporthoz tartozó társaságok között különféle üzleti tranzakciók és folyó elszámolások valósulnak meg, amelyek az adott társaságok mérlegében a következő formában jelennek meg: az alapítók alaptőke-befizetésekkel kapcsolatos tartozásai; adott és kapott előlegek; kölcsönök; a csoporthoz tartozó társaság követelései és tartozásai; egyéb eszközök vásárlása (eladása) a csoport társaságai között; a jövőbeli időszakok kiadásai és bevételei; passzív időbeli elhatárolások (például osztalék) stb.

A konszolidált mérleg összeállításakor ezeknek a csoporton belüli elszámolásoknak mind a fő (anya)vállalat és a leányvállalatok, mind az azonos csoporthoz tartozó leányvállalatok között kölcsönösen ki kell zárni egymást. Ez a követelmény azon alapul, hogy a konszolidált pénzügyi kimutatások csak a csoport harmadik felekkel fennálló pénzügyi és gazdasági kapcsolatait tükrözik.

Egymást kizáró tételek lehetnek a csoport egyik társaságának eszközegyenlegében és egy másik társaság mérlegének forrásoldalán is.

A konszolidált pénzügyi kimutatásokat készítő szervezetek számára különösen fontos a számviteli előírások betartása, beleértve:

Az elszámolási tranzakciók elszámolásáról szóló cikkek összehajtogatott tükröződésének megelőzése;

Az Orosz Föderáció Pénzügyminisztériuma által jóváhagyott eljárás végrehajtása az anya- (anya-) szervezetek és leányvállalataikkal történő elszámolásaira a 79 „Elszámolások leányvállalatokkal (függő) társaságokkal”, „Elszámolások leányvállalatokkal” alszámla használatával (az anyavállalatok végzése). Az Orosz Föderáció Pénzügyminisztériuma 112. sz.). Ez a számla célja, hogy összefoglalja az anyaszervezet leányvállalataival és leányvállalatai az anyaszervezettel folytatott elszámolások minden típusát (kivéve az alaptőke-befizetésekkel kapcsolatos elszámolásokat).

A konszolidált pénzügyi eredménykimutatás mutatóira jelentős hatást gyakorolnak a csoporton belüli termékértékesítések (építési munkák, szolgáltatások).

A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor két esetet kell megkülönböztetni:

A beszámolási év végén a cégcsoport egyik társasága termékeit (építési munkáit, szolgáltatásait) értékesítette egy másik cégcsoporthoz tartozó társaságnak, majd az utóbbi teljes egészében értékesítette ezeket a termékeket a csoporton kívüli fogyasztónak (harmadik félnek);

A beszámolási év végén a cégcsoport egyik vállalkozása értékesített termékeket (építési munkákat, szolgáltatásokat) egy másik cégcsoporthoz tartozó társaságnak, amely ezeket a termékeket (teljesen vagy részben) nem értékesítette harmadik félnek.

Az első esetben a pénzügyi eredmények konszolidálásakor a csoporthoz tartozó társaságok nyereségét (veszteségét) összegzik. Ugyanakkor a csoport konszolidált pénzügyi eredménykimutatása nem tartalmazza a termékek (építési munkák, szolgáltatások) értékesítéséből származó, a csoporton belüli forgalmat tükröző bevételt és a kapcsolódó költségeket.

A második esetben a jelentési konszolidáció problémája bonyolultabbá válik, ha a csoporton belüli forgalmat alkotó termékek a jelentési évben eladatlanok maradnak (vagy részben értékesítésre kerülnek). Ha a csoport egészét tekintjük, akkor az ilyen termékek értékesítése nem történik meg, azok készletek formájában jelennek meg a csoporthoz tartozó társaság mérlegében, és az egyik cég által egy másik cégnek történő termékeladáskor kapott nyereség a a csoport nem realizált nyeresége. A konszolidált eredménykimutatás összeállításakor a nem realizált eredményt a csoport beszámolási időszakának összesített eredményéből (veszteségéből) ki kell zárni.

A csoport kötelezettségek között összevont mérlegének összeállításakor a beszámolási év (főszabály szerint a csoporthoz tartozó társaságok hasonló mutatóinak összesítésével nyert) fel nem osztott nyereség (veszteség) a nem realizált eredmény összegével csökken; az eszközben a készletek értéke a nem realizált nyereség összegével csökken (előzetesen a főszabály szerint a csoporthoz tartozó társaságok mérlegében szereplő hasonló tételek összegzésével nyert). Ez annak köszönhető, hogy a nem realizált nyereség az anyavállalat vagyonában jelent meg.

A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésének módszertana az év végi készletekben lévő nem realizált nyereség jelenlétében bonyolultabbá válik, ha kisebbségi részesedéssel rendelkezik egy leányvállalat, amely termékeit más csoportvállalatoknak értékesítette (beleértve az anyavállalatot is). Ebben az esetben a csoport részesedését és a kisebbségi részesedést meg kell különböztetni a készletben lévő nem realizált nyereségtől. Ennek a problémának a megoldására a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor a nemzetközi gyakorlatban különféle módszereket alkalmaznak. Az alábbi 26. példa a következő módszert alkalmazza. A konszolidált eredménykimutatásban minden nem realizált nyereség nem szerepel a csoport nyereségében. A konszolidált mérleg eszközében a készletek értéke a nem realizált nyereség teljes összegével is csökken. A konszolidált mérleg kötelezettségében a nem realizált eredménynek a csoport tulajdonában lévő részesedésnek megfelelő része ki van zárva a csoport eredménytartalékából. A kisebbségi részesedés nem tartalmazza a nem realizált eredménynek a kisebbségi részesedéshez köthető másik részét.

26. példa: Az „M 2” anyavállalat a „D 2” leányvállalat törzsrészvényeinek 75%-át birtokolja a bejegyzés pillanatától és az utóbbi tevékenységének kezdetétől. Az év végén az "M 2" cég készletei tartalmazzák a "D 2" cégtől 8000 ezer rubelért vásárolt árukat. Ezen áruk előállításának és értékesítésének költségei a "D 2" cégtől 6000 ezer rubel.

A társaságok beszámoló mérlegét a táblázat tartalmazza. harminc.

Az „M 2” és „D 2” társaságok év végi beszámolási mérlegei

30. táblázat

A konszolidált mérleg elkészítésekor:

1) a készletekben lévő nem realizált nyereség meghatározása:

8000 ezer pyb. - 6000 ezer rubel. = 2000 ezer rubel;

2) megállapításra kerül a csoport részesedése a leányvállalat eredményéből és tartalékaiból:

Az alaptőkében 0,75 x 40 000 ezer rubel = 30 000 ezer rubel;

Kiegészítő tőkében 0,75 x 10 000 ezer rubel. = 30 000 ezer rubel;

A tartalék tőkében 0,75 x 5000 ezer rubel. = 3750 ezer rubel;

Eredménytartalékban 0,75 x 5000 ezer rubel. = 3750 ezer rubel.

3) a nem realizált eredménynek a csoport tulajdonában lévő részesedésnek megfelelő része kerül meghatározásra:

0,75 x 2000 ezer rubel = 1500 ezer rubel;

4) a csoport fel nem osztott nyereségét csökkentik a csoport tulajdonában lévő részesedésnek megfelelő nem realizált nyereség összegével:

3750 ezer rubel - 1500 ezer rubel. = 2250 ezer rubel;

5) a csoporthoz tartozó, a (2) bekezdésben meghatározott leányvállalat pótlólagos, tartaléktőkéjének és korrigált eredménytartalékának mutatóit (4. pont) az anyavállalat megfelelő mutatóival összegzik és a konszolidált mérleg;

6) a leányvállalatban fennálló kisebbségi részesedés kiszámítása:

Az alaptőkében 0,25 x 40 000 ezer rubel. = 10 000 ezer rubel;

Kiegészítő tőkében 0,25 x 40 000 ezer rubel. = 10 000 ezer rubel;

A tartalék tőkében 0,25 x 5000 ezer rubel. = 1250 ezer rubel;

Eredménytartalékban 0,25 x 5000 ezer rubel. = 1250 ezer rubel.

Összesen 22 500 ezer rubel;

7) számítsa ki a kisebbségnek tulajdonítható nem realizált készletnyereséget:

0,25 x 2000 ezer rubel = 500 ezer rubel;

8) a (6) bekezdésben számított kisebbségi részesedést a nem realizált eredmény megfelelő részével csökkentik:

22 500 ezer RUB - 500 ezer rubel. = 22 000 ezer rubel.

A korrigált összeg a konszolidált mérleg külön kötelezettségsorában „Kisebbségi részesedés” jelenik meg;

9) a csoport tartalékainak (a konszolidált mérleg eszközeinek) értékét csökkentik a tartalékban lévő összes nem realizált nyereség 2000 ezer rubel értékben;

10) az anyavállalat befektetései egy leányvállalat jegyzett tőkéjébe 30 000 ezer rubel értékben. a tőkekonszolidáció általános szabálya szerint megszűnnek.

A fenti számításokat (1-10. oldal) a táblázat tartalmazza. 31.

A konszolidált mérleg jegyzett tőkéje megegyezik az anyavállalat jegyzett tőkéjével (80 000 ezer rubel), az eredménytartalék számított összege (2 000 ezer rubel) pedig külön sorként jelenik meg a konszolidált mérlegben (lásd a táblázatot). 31).

A beszámolási évre vonatkozó konszolidált eredménykimutatásban a 26. példa alapján a csoport eredményét, figyelembe véve a készletekben lévő nem realizált nyereséget, az alábbiak szerint mutatjuk be:

Az "M 2" anyavállalat nyeresége 10 000 ezer rubel.

a "D 2" leányvállalat nyeresége a részvényben,

a csoport tulajdonában 3750 ezer rubel.

Összesen 13 750 ezer RUB

Nem tartalmazza a csoport nyereségének azon részét, amely nem a készletek értékesítéséből származik

(a csoport nem realizált nyeresége) 1500 ezer rubel.

A csoport eredménytartaléka 12 250 ezer RUB

Így figyelembe véve a felhalmozott eredmény összege megjelenik a konszolidált mérlegben (lásd 31. táblázat).

A 25. és 26. példában vizsgált helyzeteken kívül a csoport vállalkozásai közötti kapcsolat érinthet

31. táblázat

Munkalap az év végi összevont mérleg összeállításához

A nem realizált nyereség készletekben való tükröződése a konszolidált mérlegben.

Az anyavállalat („M 2”) a leányvállalat törzsrészvényeinek 75%-át birtokolja („D 2”).

továbbá a csoporthoz tartozó társaságok közötti ingatlan vásárlás (eladás), prémium, kötbér és kötbér fizetés a gazdasági megállapodásoknak megfelelően, stb. Az ilyen kölcsönös egyéb bevételek és ráfordítások nem jelennek meg a konszolidált éves beszámolóban.

A pénzügyi kimutatások konszolidációjának egyik önálló kérdése lehet az anyavállalat és a leányvállalatok osztalékának tükrözése.

A fővállalat nyereségének egy része a leányvállalatok által fizetett osztalékból is képezhető. Az anyavállalat pénzügyi eredménykimutatásában ezek az osztalékok az „Egyéb szervezetekben való részvételből származó bevételek” soron jelennek meg.

Mivel a leányvállalatok által az anyavállalatnak fizetett osztalék a nyereség csoporton belüli újraelosztása, a konszolidált eredménykimutatás összeállításakor ki kell zárni a kettős beszámítást. Ebből a célból a konszolidált kimutatás nem veszi figyelembe az anyavállalat leányvállalatai által fizetett osztalékot.

Ha egy leányvállalat törzsrészvényeinek 100%-át az anyavállalat birtokolja, akkor a konszolidált eredménykimutatás elkészítésekor az alábbi szabályokat kell követni:

A leányvállalat által az anyavállalatnak fizetett osztalékot nem szabad kétszeresen elszámolni a csoport nyereségében, ezért nem szerepelnek a csoport konszolidált pénzügyi kimutatásaiban;

A konszolidált eredménykimutatásban csak az anyavállalat által fizetett osztalék szerepel.

Ha az anyavállalat a leányvállalat törzsrészvényeinek 100%-ánál kevesebbet birtokol, akkor a leányvállalat osztalékának egy része az anyavállalatnak, másik része pedig a leányvállalat harmadik fél részvényeseinek (kisebbségi) kerül kifizetésre. A leányvállalat által harmadik fél részvényeseknek kifizetett osztalék ugyanúgy szerepel a csoport konszolidált pénzügyi kimutatásaiban, mint az anyavállalati osztalék.

Így a kifizetett osztalék nem igényli a konszolidált mérleg módosítását.

Ha az anyavállalat bevallotta az osztalék kifizetését, akkor a konszolidált mérlegben a bejelentett osztalék a rövid lejáratú kötelezettségek között szerepel az „Anyavállalat által bejelentett osztalék” speciális tétel alatt, és egyidejűleg kikerül a csoport eredménytartalékából. .

Ha a kisebbségi részesedéssel rendelkező leányvállalat bejelentette az osztalék kifizetését, akkor a konszolidált mérlegben a kisebbségi részesedésnek tulajdonítható rész osztaléka a rövid lejáratú kötelezettségek között jelenik meg a „Megjelentett kisebbségi osztalék” speciális tétel alatt, és egyidejűleg ki van zárva az osztalékfizetésből. a „Kisebbségi részesedés” forrástételt.

Prodanova I.A.,
a közgazdaságtudományok doktora,
a Számviteli Tanszék professzora
REEU őket. G.V. Plehanov,
Seropyan V.D.,
kari alapképzés
üzleti PRUE őket. G.V. Plehanov
Pénzügyi menedzsment,
№4 2015

Ez a cikk leírja a konszolidált pénzügyi kimutatások összeállításának módszerét, és példát mutat annak végrehajtására a JSC "Jupiter" vállalat számára.

A konszolidált pénzügyi kimutatásokról szóló, 2010. július 27-i 208-FZ szövetségi törvény értelmében bizonyos vállalatcsoportoknak 2015-től kezdődően évente be kell nyújtaniuk az IFRS rendelkezéseinek megfelelően elkészített konszolidált pénzügyi kimutatásokat. Azoknak a vállalatoknak, amelyek korábban nem nyújtottak be konszolidált pénzügyi kimutatást, be kell építeniük a beszámolási folyamatot, kezdve a módszertan ismertetésével és a gyakorlati alkalmazással bezárólag. A jelenleg rendelkezésre álló elméleti bázist értékelve elmondható, hogy a konszolidált beszámoló készítésének problémáját általában felületesen kezelik. A fő hangsúly a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésének eljárási kérdésein van a szabályozási keretek betartásával összefüggésben, a következtetések és ajánlások általános jellegűek.

Tekintsük a konszolidált pénzügyi kimutatások összeállításának módszerét és annak végrehajtási példáját a JSC „Jupiter” vállalat számára.

Egy cégcsoport összevont (a továbbiakban: KSZ) összevont pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásának elkészítése szakaszosan történik:

1. az OFP cikkeinek soronkénti összegzése;
2. a leányvállalatok/társult vállalkozások nettó eszközeinek meghatározása a fordulónapon;
3. a goodwill összegének meghatározása a fordulónapon;
4. a nem ellenőrző részesedés meghatározása a fordulónapon;
5. a csoporton belüli elszámolások és a nem realizált egyenleg nyereségek egyeztetése és kiszűrése;
6. konszolidációs kiigazítások;
7. a felhalmozott eredmény meghatározása.

1. A konszolidált társaságok jövedelmi fix tételeinek soronkénti összesítése

A teljes konszolidációs módszerrel történő konszolidált beszámoló készítésekor az anyavállalat és leányvállalatai beszámolói a hasonló eszközök és források soronkénti összegzésével kerülnek összevonásra (kivéve a saját tőke sorait).

2. A konszolidált társaságok fordulónapi nettó eszközeinek meghatározása

A mérleg fordulónapján el kell számolni az akvizíció időpontjában valós értéken értékelt társaságok eszközeinek (kötelezettségei) átértékelési értékének amortizációjából vagy leírásából származó többletkiadásokat vagy bevételeket, valamint az ennek megfelelő halasztott nyereségadó-ráfordítást vagy -bevételt. a leányvállalatok pénzügyi kimutatásai.

3. A goodwill összegének meghatározása a fordulónapon

A leányvállalat megszerzéséhez kapcsolódó goodwill az anyavállalat beszerzési költségének és a megszerzett leányvállalatban fennálló nem ellenőrző részesedés bekerülési értékének összege, csökkentve a megszerzett azonosítható eszközökkel és kötelezettségekkel (nettó eszközök) az akvizíció időpontjában értékelt valós értékkel. .

Az akvizíció időpontjában fennálló goodwill a mérleg fordulónapján értékvesztési vizsgálat tárgyát képezi.

4. A csoport nem ellenőrző részesedésének meghatározása a fordulónapon

A nem ellenőrző részesedések a Csoport konszolidált pénzügyi helyzetére vonatkozó kimutatásban a saját tőkénél, a Csoport anyavállalatának saját tőkéjétől elkülönítve kerülnek bemutatásra.

A nem ellenőrző részesedés a konszolidált FER-ben mindaddig elszámolásra kerül, amíg a leányvállalat felhalmozott veszteségében a nem ellenőrző részesedés eléri vagy meghaladja a nem ellenőrző részesedést a leányvállalat feletti irányítás megszerzésének időpontjában.

Ekkor a leányvállalat minden további vesztesége kizárólag a csoportnak tudható be, kivéve, ha a nem ellenőrző részesedésnek kötelezettsége és lehetősége van további források befektetésére a leányvállalat veszteségeinek fedezésére. Ha a leányvállalat nyereséget termel a következő időszakokban, akkor a nem ellenőrző részesedést a saját tőkében csak azután kell újra bevezetni, hogy a csoport által korábban teljes mértékben elszámolt veszteség összege megtérült.

A társaság teljes bevételében (veszteségében) a nem irányító részesedést a következő képlet alapján számítják ki:

NDU sd \u003d SD * (100% -% K),

ahol NDU sd - a nem ellenőrző részvényesek részesedése a csoport leányvállalatának a jelentési időszakra vonatkozó összes bevételéből (kiadásából);
SD - a csoport leányvállalatának teljes bevétele (kiadása) az időszakra vonatkozóan;
%K - egy leányvállalat részesedése a csoportban.

A nem irányító részvényesek érdekeltsége nem kerül figyelembe vételre a csoport teljes bevételének kiszámításakor, hanem referenciaként kerül bemutatásra a „Nem irányító részesedésnek tulajdonítható átfogó bevétel (veszteség)” sorban az „Összes átfogó jövedelem” sor után. időszakra, adó nélkül” a konszolidált eredménykimutatásban, valamint a veszteségek és egyéb átfogó jövedelem.

5. Vállalatközi elszámolások és nem realizált egyenleg nyereségek egyeztetése és kizárása

A csoporthoz tartozó társaságok közötti egyenlegeket teljes mértékben meg kell szüntetni. A kiszűrés alapja az időszak végi egyeztetett csoporton belüli egyenlegek összege.

Ennek a követelménynek megfelelően a követelések és kötelezettségek minden egyenlege kizárásra kerül mind az áruk értékesítéséből (építési beruházások, szolgáltatások), mind az egyéb tranzakciókból. A társaságnak továbbá bejegyzéseket kell készítenie az értékesítésből származó, az értékesítő társaság által nyilvántartott csoporton belüli bevételek kizárására a vevő társaság által a megfelelő ügyletre vonatkozóan elszámolt költségekkel szemben.

A csoporton belüli tranzakciók kizárása esetén az áfa nem kerül kiigazításra, mivel az adók az orosz adójogszabályok szerint kerülnek kiszámításra, és a csoport és harmadik felek közötti elszámolásokat jelentik.

Az áruk értékesítéséből vagy az ingatlanok, gépek és berendezések, immateriális javak vagy egyéb eszközök csoporton belüli felárral történő átruházásából származó nem realizált nyereséget teljes mértékben ki kell szűrni a mérleg fordulónapján az FCL-ben kimutatott eszközök könyv szerinti értékéből.

A nem realizált nyereség kizárásakor figyelembe kell venni az értékesítés irányát:

1) ha a csoporton belüli ügyletek eladója az anyavállalat, akkor a nem realizált nyereséget a csoport eredménytartalékán keresztül kell kiszűrni;

2) ha a csoporton belüli ügyletek értékesítője leányvállalat, akkor a nem realizált nyereséget ki kell zárni a nettó eszközök számításából.

6. Konszolidációs kiigazítások

A vállalatközi elszámolások, az egyenlegek nem realizált nyereségének kiszűrése és a csoport részvényeinek kisebbségi részesedésének kiszámítása után a következő konszolidációs korrekciókat kell elvégezni:

1) a leányvállalatok tőkéjének kizárása a csoportos befektetésekből és a goodwill tükrözése. A konszolidáció során az anyavállalat leányvállalatban lévő pénzügyi befektetéseinek könyv szerinti értéke és az anyavállalat részesedése a leányvállalat saját tőkéjében nem szerepel a konszolidált OFR-ben;

2) a goodwill értékvesztés tükrözése. A leányvállalat megszerzésének időpontjában elszámolt goodwill nem kerül amortizációra.

Az anyavállalatnak évente kell tesztelnie a goodwillt értékvesztés szempontjából. Csak akkor számolunk el értékvesztés miatti veszteséget, ha a tétel könyv szerinti értéke meghaladja a megtérülő értékét. A megtérülő érték meghatározása a következők közül a magasabb:

1. értékesítési költségekkel csökkentett valós érték és
2. használati érték.

Értékvesztést a könyv szerinti értéknek a megtérülő értékét meghaladó része után számolunk el;

3) a nem irányító részesedés tükrözése;

4) az elmúlt jelentési időszakok kiigazításai.

Az eszközök, források és saját tőke összegében történő elszámoláshoz a konszolidált pénzügyi kimutatásokban a fordulónapon, figyelembe kell venni a korábbi beszámolási időszakokból származó korrekciók összegét.

7. Eredménytartalék számítása

A csoport felhalmozott eredmény (halmozott veszteség) számláját érintő összes konszolidációs korrekció tükrözése eredményeként ez a számla képezi az anyavállalat részvényeseihez tartozó eredménytartalékot a fordulónapon.

A Csoport eredménytartaléka, amely a konszolidált pénzügyi kimutatásokban megjelenik, a következő mutatók összege:

1. az anyavállalat eredménytartaléka;
2. részesedés a csoport tulajdonában lévő leányvállalatok nettó eszközállományának növekedéséből;
3. a csoport konszolidált eredményét befolyásoló konszolidációs kiigazítások;
4. az anyavállalat pénzügyi kimutatásainak módosítása hibák, el nem számolt tételek stb. észlelése esetén.

Jelentéstétel konszolidációja a Jupiter cégcsoport példáján

Anyavállalat: OJSC "Jupiter"

Leányvállalat: JSC "Neptun" (a részvények 70%-a a JSC "Jupiter"-é)

2013.12.31-én az OJSC „Jupiter” megvásárolta a „Neptune” társaság részvényeinek 70%-át a 210 LLC-ért. Ennek eredményeként sikerült megszerezni a Neptun cég feletti irányítást, a jelentéstételt pedig konszolidálni kell.

2013. december 31-én az épület valós értéke 80 000 (könyv szerinti érték - 50 000) volt. A Neptune nettó eszközeinek valós értéke az akvizíció időpontjában 170 000, a nettó eszközök könyv szerinti értéke 140 000 volt. A Neptun OFR-je és az eszközök valós értéken számított értékelése 2013. december 31-én az alábbiakban látható:

A Neptune megszerzésére vonatkozó bejegyzés a következő

Dt "Befektetések"

CT „készpénz” 210 000

Konszolidáció:

A nettó eszközök meghatározása

A goodwill összegének meghatározása a fordulónapon:

Beruházási költség számítás

Befektetés a Neptunuszba = 210 000

Goodwill számítás:

A nem irányító részesedés meghatározása

Vállalatközi elszámolások és nem realizált egyenleg nyereségek egyeztetése, kiszűrése

2013. december 31-én a Jupiter OJSC követelései között szerepel a Neptunusz adóssága 15.000.

A következő beállítás történik:

Konszolidált kintlévőség -15.000

Konszolidált kötelezettségek -15 000

A nem realizált nyereség számítása:

A Neptune a Jupitertől vásárolt árut viszonteladásra 60.000 áfa nélkül. A Jupiter a beszámolási időszakban 70 800 bevételt számolt el, fizetendő áfa - 10 800, az eladott áruk bekerülési értéke 45 000. Így a Jupiter nettó bevétele 60 000, az áruk értékesítéséből származó nyeresége 15 000. A korrekciókat kivételesen a csoportos elszámolásokon belül kell elvégezni .

A Neptun tevékenységének elemzése során kiderült, hogy az általa vásárolt árukból 20.000 darab (a csoportba nem tartozó) harmadik félnek értékesített árut, és 40.000 darab áru maradt. a jelentési időszak végén raktáron.

A nem realizált egyenlegnyereség csak azokon a 40 000 értékű tételeken keletkezik, amelyeket a csoporton kívül nem értékesítettek, és a beszámolási időszak végén a Neptune raktárában maradnak. Az egyenlegekben lévő nem realizált nyereség kiszámításához meg kell szorozni a Jupiter teljes nyereségét a Neptun által kifelé nem értékesített áruk és a Neptun által a Jupitertől vásárolt áruk összköltségének arányával:

Nem realizált nyereség egyenlegben = 15 000 * 40 000 / 60 000 = 10 000.

Ezért a készletegyenlegekben a nem realizált csoporton belüli nyereség 10 000, amelyet ki kell szűrni a konszolidált pénzügyi kimutatásokban.

A konszolidáció során a következő kiigazításokat kell tükrözni a csoporton belüli tranzakciók forgalmának kiszűrése érdekében:

a Neptune által értékesített áruk önköltségének összegére:

Dt "Készletek értékesítéséből származó bevétel" (IT) 20 000

CT "Készletek ártalmatlanításából származó költségek" (ITC) (20 000)

a Jupiter cég által a Neptune társaságnak értékesített és a beszámolási időszak végén a Neptune cég raktárában maradt áruk könyv szerinti értékére, a Jupiter társaságra az értékesítés időpontjában:

Dt "Készletek értékesítéséből származó bevétel" (IT) 30 000

CT "Készletek ártalmatlanításából származó költségek" (ITC) (30 000)

az egyenlegben lévő nem realizált nyereség összegéről:

Dt "Készletek értékesítéséből származó bevétel" (IT) 10 000

CT "Viszonteladásra szánt áruk" (ÁSZF) (10 00)

Konszolidációs kiigazítások

A csoporton belüli elszámolások, az egyenlegek nem realizált nyereségének kiszűrése és a csoport saját tőkéjében lévő kisebbségi részesedés kiszámítása után a következő konszolidációs korrekciókra kerül sor: kiszűrjük a leányvállalatok saját tőkéjét, elszámoljuk a goodwillt, kiszámítjuk a nem ellenőrző részesedést, korrigáljuk a korábbi beszámolókat. időszakokban.

Az OFP összes tételének összegzése és a konszolidációs kiigazítások tükrözése eredményeként a következő összevont pénzügyi helyzetkimutatás készül a Jupiter cégcsoportra vonatkozóan:

A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor ügyeljen a következő pontokra:

• a goodwillt évente kell értékvesztés szempontjából értékelni, csakúgy, mint a társult vállalkozásokban lévő befektetéseket;
• komplex csoportok összevonásakor gondosan mérlegelni kell a vállalat feletti ellenőrzés meglétét. A részvények mechanikus elszámolása nem biztos, hogy valódi képet ad az ellenőrzésről;
• a forgóeszközök – a készletek kivételével – gyakran már a valós értéküket tükrözik. A befektetett eszközök és készletek értékeléséhez azonban valószínűleg független értékbecslőket kell bevonni.

Irodalom

1. A 2010. július 27-i 208-FZ szövetségi törvény (a 2013. július 23-i módosítással) „A konszolidált pénzügyi kimutatásokról”.

2. Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standard (IFRS) 10 „Konszolidált pénzügyi kimutatások”.

3. Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standard (IAS) 28 Befektetések társult vállalkozásokban és közös vállalkozásokban.

4. Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standard (IAS) 36 „Eszközök értékvesztése”.

5. Zotov S. Reflexió a társaságok összevonásának számvitelében és beszámolásában (konszolidáció) // Tényleges számvitel. - 2013. - dec.

6. ConsultantPlus [Elektronikus forrás]. URL: http://www.consultant.ru

7. Az Orosz Föderáció Pénzügyminisztériuma [Elektronikus forrás]. URL: http://www.minfin.ru

8. Boo. 1C. A csoporton belüli műveletekből származó nem realizált nyereség a konszolidáció során [Elektronikus forrás]. URL: http://buh.ru/

Jelena Jasztrebkova, Vezető tanácsadó, Pénzügyi Tanácsadó Osztály, CJSC Euromanagement

Sok orosz vállalat, amely konszolidált IFRS pénzügyi kimutatásokat készít, összetett, többszintű szerkezettel rendelkezik, kölcsönös pénzügyi befektetésekkel. Az osztalék megszüntetése és a kisebbségi részesedés kiosztása az ilyen csoportokban nem egyszerű folyamat, és ahhoz, hogy ezt hibamentesen lehessen végrehajtani, világosan meg kell értenie a kiigazítások elvégzésének algoritmusát.

Osztalék

Az azonos csoporthoz tartozó vállalatok gyakran osztalékot halmoznak fel és fizetnek az anyavállalatnak, vagy összetett tulajdonosi minták esetén egymásnak. Az ilyen kifizetések a par. 25 Az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standardot ki kell hagyni. Ennek érdekében a mérlegben és az eredménykimutatásban korrekciót kell végezni a felhalmozott osztalék összegére vonatkozóan.

Tekintsünk egy „A” vállalatcsoportot, amelyben az anyavállalat (a továbbiakban - MK) „Alpha” a „Beta” leányvállalat tőkéjének 100% -a tulajdonosa. A Beta cég 140 ezer rubel osztalékot halmoz fel az MK javára. Nincs adózás (1. táblázat).

Asztal 1 Az „A” cégcsoport 2006. évi belső forgalmának listája

Fontolja meg a konszolidált eredménykimutatás kialakítását (2. táblázat).

2. táblázat Az „A” vállalatcsoport 2006. évi eredménykimutatásainak konszolidációja, ezer rubel.

Az Alfa Company 140 ezer rubel összegű bevételt számol el más szervezetekben való részvételből. Az eredménykimutatás összevonásakor ez az összeg szerepel a korrekciós módosításokban, mivel az Alfa cégcsoport egésze nem kapott osztalékot. Ugyanez vonatkozik a fizetendő osztalékra is – azokat kiszűrik. Ennek eredményeként a konszolidált eredménykimutatásban nem szerepel sem kapott, sem kifizetett osztalék.

A konszolidált mérleg összeállítása során a csoporton belüli osztalékok korrekciós módosításokkal kiszűrésre kerülnek az eszközben a „Követelések”, a kötelezettségben az „Alapítókkal szembeni osztalékfizetési tartozás” sorokban.

Kisebbségi részesedés

A kisebbségi részesedés akkor jelenik meg a könyvelésben, ha az anyavállalat kevesebb, mint 100%-os részesedéssel rendelkezik a csoport társaságaiban. Ebben az esetben a következő szempontokat kell figyelembe venni:

• a nemzetközi társaság leányvállalatba történő befektetésének kiszűrésekor nem a leányvállalat teljes jegyzett tőkéje, hanem annak csak az anyavállalathoz tartozó része kerül kizárásra;
• az összevont mérlegben, a tőke rovatban a „Kisebbségi részesedés” sort kell beírni, amely azon leányvállalat vagyonából, eredményéből és veszteségéből való részesedést jelöli, amely sem közvetlenül, sem más társaságokon keresztül közvetve nem az anyavállalat tulajdonában van;
• a konszolidált eredménykimutatásban a „Kisebbségi részesedés” sort kell beírni, amely a leányvállalat eredményéből való kisebbségi részesedést jelöli.

közvetlen tulajdon

Tekintsünk egy olyan cégcsoportot, ahol az MK az Alpha leányvállalat tőkéjének 75%-át, a Beta leányvállalat tőkéjének 51%-át birtokolja. Ugyanakkor az Alfa és a Béta nem birtokolja egymást.

A beszámolási időszakban az Alpha cég 200 ezer rubel, a Beta cég pedig 100 ezer rubel nettó nyereséget ért el.

Ebben az esetben a csoport egyes társaságainak nettó nyereségéről beszélünk, a csoporton belüli eredmény nélkül.

Az Alfában a kisebbség a tőke 25%-át (100-75) birtokolja. A Béta cégben a kisebbség 49%-os (100-51) tőkével rendelkezik.

Az anyavállalat nyereségének kisebbségi részesedése 99 ezer rubel lesz. (200x25% + 100x49%).

közvetett tulajdon

Az MK az Alpha tőkéjének 75%-át birtokolja, és nem rendelkezik a Beta részvényeivel. Az Alpha Company a Beta Company tőkéjének 51%-át birtokolja.

Az Alfa cég a beszámolási időszakban 200 ezer rubel nettó nyereséget ért el. Ugyanebben az időszakban a Beta cég 100 ezer rubel nettó nyereséget kapott.

Az Alpha cég tulajdonában lévő Beta cég nettó nyereségének részesedése 51 ezer rubel. (100x51%).

Így az Alpha cég nettó nyeresége, figyelembe véve a Beta vállalat nyereségéből való részesedését, 251 ezer rubel lesz. (200 + 51). Mivel az anyavállalat csak az Alfa tőkéjének 75% -át birtokolja, az anyavállalathoz tartozó csoport nettó nyeresége 188 ezer rubel lesz. (251 x 75%). Ekkor a kisebbség részesedése ebben a csoportban 112 ezer rubel lesz. (200 + 100 - 188).

A számítás többféleképpen is elvégezhető:

1. Az MK tulajdonában lévő csoport nettó nyereségéből való részesedés:

188 ezer rubel (200 x 75% + 100 x 51% x 75%).

2. Kisebbségi részesedés a nettó jövedelemből:

112 ezer rubel (200 x 25% + 100 x 51% "x25% + 100x49%).

A konszolidált mérleg összeállításakor a kisebbségi részesedések összege minden leányvállalatra egy sorban kerül bemutatásra.

Tegyük fel, hogy mindkét cég elmúlt éveinek csoporton belüli nyeresége nulla, a beszámolási időszakban az Alpha cég belső forgalmának nyeresége 10 ezer rubel, a Beta cég 3 ezer rubel. A konszolidáció során a társaságok eredménytartalékából ki kell zárni (3. táblázat).

3. táblázat A belső forgalmi nyereség megszüntetése az Alpha és a Beta cégek fővárosában, ezer rubel

Ezután a kisebbségi részesedést a teljes tőke egészére, valamint az anyavállalat tulajdonában lévő tőkerészesedést minden saját tőke elemre számítjuk, ezt a feladatot 5 lépésben oldjuk meg (4. táblázat).

4. táblázat A konszolidált tőke "Alfa" és "Béta" és a kisebbségi részesedés kiszámítása, ezer rubel.

1. szakasz. Kizárjuk az Alpha részesedését a Beta jegyzett tőkéjében. Mivel az Alpha a Béta részvényeinek 51%-át birtokolja, a konszolidáció során kiszűrendő összeg 25,5 ezer rubel. (50 x 51%). Ebben az esetben úgy gondoljuk, hogy az "Alfa" cég "Beta" befektetései csak a "Béta" társaság "Jegyzett tőke" tételében jelennek meg, ezért a kivétel csak ebben a tételben történik.

2. szakasz. Meghatározzuk az MK részesedését azon társaságok tőkéjében, ahol közvetlenül rendelkezik részesedéssel (jelen esetben az Alfa társaságok tőkéjében). Mivel az MK a részvényeinek 75%-át birtokolja, az Alfa minden egyes tőkeelemére 75%-ot kell allokálni.

3. szakasz. Meghatározzuk az MK részesedését az olyan társaságok gazdasági tevékenysége eredményeként képződött tőkében, ahol közvetlenül nem rendelkezik részesedéssel. Ebben az esetben meg kell határozni az anyavállalat részesedését a „Béta” társaság tőkéjének minden cikkében, kivéve a „Jegyzett tőke” cikket.

Ennek a megközelítésnek a lényege, hogy az első szakaszban kizárják a csoporthoz tartozó társaságok kölcsönös befektetéseit, a harmadik szakaszban pedig az MC részesedését azon társaságok többi tőkéjében, amelyekben az anyavállalat közvetlenül nem rendelkezik. bármilyen részesedést kiszámítanak. A többi tőke csak tőkéből áll, amely a vállalatok gazdasági tevékenységének eredményeként jött létre.

Ebben az esetben az Alpha cég részvényeinek 75 százaléka az MK, a Beta cég részvényeinek 51 százaléka az Alpha társaságé. Ezért az MK részesedése a Bétában 38% lesz (51% 75%). Az anyavállalat tulajdonában lévő Béta gazdasági tevékenysége eredményeként kialakult tőkeszerkezetben lévő összegek meghatározásához a korábban felsorolt ​​tőkeelemek 38%-os szorzata szükséges.

4. szakasz. Ebben a szakaszban ki kell számítani a kisebbség tulajdonában lévő tőke összegét. Ehhez az alábbiakat nem kell figyelembe venni az Alpha és a Beta társaságok tőkéjének összegéből:

• az Alpha részesedése a béta tőkéjében;
• az MK részesedése az Alfa tőkéjében;
• az MK részesedése a „Beta” társaság tőkéjében.

5. szakasz. Az utolsó szakaszban minden egyes tőkeelemre ki kell számítani az anyavállalat tulajdonában lévő leányvállalatok tőkéjét.

Ezeket az értékeket az anyavállalat Alpha és Beta társaságokban lévő tőkéjének összeadásával számítják ki.

Egy cégcsoport konszolidált mérlegének végleges kialakításához szükséges az Alfa és Béta társaságok összevont tőkéjét (4. táblázat 9. pont) az anyavállalat tőkéjével összegezni, ide nem értve az MK-ban fennálló részesedését. az Alpha Company jegyzett tőkéje (75 ezer rubel).

Ebben a példában az anyavállalat tulajdonrésze van a Bétában egy közvetítő egység, az Alpha révén. Ha a tulajdoni lánc hosszabb, akkor a számításokat hasonlóan kell elvégezni; minden vállalat esetében a kisebbségi részesedést számítják ki.

A mérlegben a kisebbségi részesedés kiszámításának ezt a módszerét a cash flow kimutatás készítésének módszerével analóg módon "közvetlennek" nevezhetjük. Van egy másik módszer is - a beszerzéskori nettó vagyon kisebbségi részesedéséhez hozzáadódik a nettó eredményben (veszteségben) való kisebbségi részesedés, amely az akvizíció óta eltelt időszakra vonatkozó konszolidált eredménykimutatásban kerül kiszámításra. Nyilvánvalóan az eredményeknek egyenlőnek kell lenniük, és ellenőrizni lehet a számítások helyességét.

A konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésének szükségességét a nemzetközi standardokból következően az a célszerűség diktálja, hogy a külső adatszolgáltató felhasználók teljes körű tájékoztatást kapjanak a konszolidált vállalkozások pénzügyi helyzetéről és teljesítményéről.

Pénzügyi kimutatások konszolidálása- ez egy vállalkozáscsoport pénzügyi kimutatásai mutatóinak kombinálásának és szinkronizálásának folyamata annak érdekében, hogy ezt a csoportot az anyavállalat (holding) egyetlen jelentési csomagjában jelenítsék meg. egy

A csoport jelenleg jön létre üzleti konszolidáció más szóval, amikor egy vállalkozás akkora részesedést szerez egy másik vállalkozás tőkéjében, amely akkora részesedést szerez, hogy vele – az anyavállalattal – szemben meghatározó szereplőként működjön, vagy ha több vállalkozást összevonnak egy holdingba.

A tőkerészesedés leányvállalat alapításával és harmadik féltől való irányító részesedés megvásárlásával is megvalósítható. A legkisebb csoport két vállalkozásból áll. A csoportot alkotó vállalkozások számának nincs felső határa.

Ha az átvevő vállalkozás egy másik vállalkozást egészében ingatlanegyüttesként vásárol fel, de a második vállalkozást az első nem veszi fel (azaz a megszerzett vállalkozás nem veszíti el önálló jogi személy státuszát), akkor egy ilyen kombinációt is ún. konszolidáció, ezért az összevont beszámolási kötelezettséggel is jár. A vállalkozásokat gyakran azzal a céllal konszolidálják, hogy az egyesülő vállalkozások tulajdonosai egyetlen gazdasági komplexumként - holdingként - e vállalkozások tulajdonosaivá váljanak, vagyis anélkül, hogy az egyesülő vállalkozások mindegyike elveszítené a jogi személy státuszát. Ugyanakkor minden résztvevő a régi részvényeiért cserébe részesedése arányában új részvényeket kap a holdingban.

1. vízszintes- azonos iparágba tartozó vállalkozások társulása;
2. függőleges- azonos iparágba tartozó, de a termelési ciklus különböző szakaszaiban működő vállalkozások társulása;
3. halmaz- Különböző iparágak vállalkozásainak konszolidációja. 2

Mindhárom esetben lehetséges a konszolidáció mind a „lánya-anya” elve, mind a holdingtársaság létrehozásának feltételei alapján.

A hazai szakirodalomban meglehetősen ügyetlen próbálkozás tapasztalható a szerzők részéről, hogy hasonló módon különítsenek el „csoporttípusokat”. Például:

1. „horizontális csoport”: olyan csoport, amelyben az anyavállalat részesedése az egyes leányvállalatokban a részvényeik (szavazatai) több mint 50%-ának birtoklásától függ;
2. "vertikális csoport" olyan csoport, amelyben az anyavállalat a leányvállalatán keresztül - az ilyen vállalkozás közvetlen alapítóján - irányítja az "unoka" társaság tőkéjét;
3. A „vegyes csoport” olyan csoport, amelyet az irányító és a függő vállalkozások közötti sorozat-párhuzamos kapcsolatok jellemeznek.

Úgy tűnik, hogy egy ilyen "csoporttipizálás" teljesen felesleges elméletalkotás. Először is, a függőleges vagy vízszintes csoportok tiszta formájukban nagyon ritkák, ezért szinte minden csoport a "vegyes" kategóriába tartozik. Másodszor, bármely sok vállalkozásból álló csoporton belül folyamatosan változások következhetnek be bizonyos leányvállalatok (és "unokák") vállalkozások ellenőrzése kapcsán, ami az egyik "csoporttípusból" a másikba való átmenetet vonja maga után. Ugyanakkor a jelenlegi átalakítások nem okoznak semmilyen jogi vagy gazdasági következményt a külső befektetők vagy hitelezők (egyszóval a nyilatkozatok külső felhasználói) számára. És ami a legfontosabb, e személyek egyike számára sem mindegy, hogy ezt a vállalkozáscsoportot hogyan hívják a jelentés egy adott időpontjában: horizontális, vertikális vagy vegyes.

Egy másik dolog az asszociációk típusai a D. Middleton által azonosított jellemzők szerint. Jól mutatják a társulás (konszolidáció) célját: méretgazdaságosság (horizontális konszolidáció), termékminőség-ellenőrzés (vertikális konszolidáció), értékesítési piacok közös ellenőrzése (konglomeráció) stb., a célok felsorolása nem teljes, de azonban , mindig megvan a lehetőség annak kiderítésére, hogy a konszolidáció a monopolizáció küszöbén áll-e. A vállalkozások konszolidációját engedélyező állami szervek ugyanis mindhárom esetben ellenőrizhetik, hogy ez a törvény megfelel-e a monopóliumellenes jogszabályoknak.

Mi a különbség a konszolidációs goodwill és a „csak” goodwill között?

Csak azáltal, hogy a cégérték a számviteli nyilvántartásokban és a pénzügyi kimutatásokban, a cégérték pedig a konszolidáció során csak a konszolidált beszámolóban jelenik meg. Ezzel kapcsolatban a goodwill amortizációja is elhatárolásra kerül, és a számviteli nyilvántartásokban is megjelenik, a konszolidáció során a goodwill amortizációja pedig csak a konszolidált beszámolóban szerepel, sőt, a beszámoló elkészítésekor évente egyszer.

Mind az első, mind a második esetben a cégérték megjelenését a vállalkozás beszerzési ára (vagy a vevőt ellenőrzési jogot biztosító tőkerészesedés) és a vállalkozás piaci (valós) értéke közötti különbség azonosítása határozza meg. vagyonát. Ez a különbség a jól ismert szabályból adódik: az egész nem mindig egyenlő a részek összegével. Hasonlóképpen, egy vállalkozás értéke általában jelentősen eltér attól az összegtől, amelyet akkor lehetne megszerezni, ha minden eszközét külön értékesítenék.

1. példa: Amikor egy másik vállalkozás tőkéjének 100%-át megszerzik.

A vállalkozás megszerzésének költsége 180,0 ezer darab. 3

A nettó eszközök piaci (valós) értéke az akvizíció (vagy konszolidáció) időpontjában 135,0 ezer egység.

A nettó eszközök könyv szerinti értéke az akvizíció (vagy a konszolidáció) időpontjában 75 ezer egység.

Ezért a különbség:

135,0 - 75,0 = 60,0 ezer egység soronként bekerül a beszerzett eszközök bekerülési értékébe.

És jóakarat:

180,0 - 135,0 \u003d 45,0 ezer egység külön bejelentés tárgya.

Sőt, ha egy vállalkozás vállalkozás általi átvételéről beszélünk, akkor a goodwill nemcsak a mérlegben, hanem a számviteli nyilvántartásokban is megjelenik, és ott is marad egészen amortizációig (ami sok év múlva megtörténik). Ha pedig csoport létrehozásáról beszélünk, akkor a goodwill csak a konszolidált mérlegben jelenik meg, és időszakról időszakra, az előző beszámolóból a másikba kerül át, szintén a teljes amortizációig.

Ez utóbbi körülményt az magyarázza, hogy a konszolidáció során az akvizícióval ellentétben nem kerül sor az egyik vállalkozás eszközeinek átruházására a másikra, mivel ez a két vállalkozás, amely anya-, illetve leányvállalattá vált, gazdasági egység marad. külön működik.

2. példa: Ha csak egy bizonyos részesedést szereznek meg a tőkében, ami irányítási jogot biztosít.

A társaság tőkéjében 60%-os részesedés megszerzésének költsége 180,0 ezer darab. Ez azt jelenti, hogy a vállalkozás egészének értékelése az értékesítés időpontjában 300,0 ezer egység. Ugyanakkor a nettó eszközök piaci (valós) értéke az akvizíció időpontjában 135,0 ezer darab.

Az összességük értékének (75,0 ezer egység) 60%-át kitevő nettó vagyon hányadának mérlegértéke a beszerzés időpontjában 45 ezer egység: 75,0 x 0,6 = 45,0.

Ezért az eszközök piaci értékének csak a mérlegértékükhöz képesti 60%-os többletét kell figyelembe venni:

• (135 - 75) x 0,6 \u003d 36,0 ezer egység.

Így az anyavállalat tulajdoni hányada:

• 45,0 + 36,0 = 81,0 ezer egység

• (75 x 0,6) + (60 x 0,6) = 81 ezer egység.

Ezután a konszolidált pénzügyi kimutatások elkészítésekor ezt a becslést hozzá kell adni a nettó eszközök könyv szerinti értékének megfelelő kisebbségi részesedéséhez. Ez a részesedés a 75,0 ezer darabos mennyiség 40%-a. és egyenlő 30,0 ezer egységgel.

• 75,0 - 45,0 \u003d 30,0 ezer egység.

Így a konszolidált kimutatásban az anyavállalat nettó vagyon arányának értékelése a következőképpen alakul:

• 81,0 + 30,0 = 111,0 ezer egység

A goodwill ebben az esetben a leányvállalatba történő befektetés összege és az anyavállalatnak a leányvállalatban lévő eszközrészének mérlegértékben való részesedése, valamint ezek piaci értékének felosztott része közötti különbözetként kerül kiszámításra. a mérlegbecslésen felüli releváns eszközök:

• 180,0 - 45,0 - 36,0 \u003d 99,0 ezer egység.

Ez az összeg (99,0 ezer egység) az első konszolidált mérleg külön (beírható) sorában „Konszolidációs cégérték”-ként szerepel. Az összes későbbi konszolidált mérlegben ezt az összeget fokozatosan amortizálják.

Ellentétes kezdeti feltételek mellett (amikor a vállalkozásba történő befektetés összege a nettó eszközállomány piaci értéke alatt van), a negatív goodwill hasonló módon kerül meghatározásra.

És az utolsó a jóindulat kérdéséhez. Valószínűleg aligha érdemes emlékeztetni arra, hogy a leányvállalat alapítása során nem keletkezik és nem is keletkezhet jóindulat.

Jelentéskonszolidációs eljárás

Enders, Watfield és Mohr amerikai tudósok azonosították konszolidáció külön számviteli elvbe. Lehet vitatkozni azon, hogy a konszolidációt egyáltalán elvnek kell-e emelni, mert a pénzügyi kimutatások konszolidálási eljárása, ahogy azt más amerikai tudósok, Eldon S. Hendriksen és Michael F. van Breda is megjegyezték, még nem fejlődött következetes logikává. modell, ezért ideális, egységes vezetési konszolidáció nem létezik. 4 És ez igaz, mert ezekben az eljárásokban nagyon sok múlik sok kapcsolódó és nem összefüggő tényezőn. Különösen a csoporton belüli dokumentumforgalom megszervezése, ami viszont a vállalkozások tevékenységének sajátosságaitól függ, ezért egyedileg kerül meghatározásra.

Ennek ellenére a pénzügyi kimutatások konszolidálására vonatkozó teljes eljárás két nagy szakaszra osztható:

1. a csoportba tartozó összes vállalkozás jelentési adatainak konszolidációja (összefoglalása);
2. a belső műveletekkel kapcsolatos értékek összefoglaló mutatóiból való kizárása, amelyek különösen a következőket tartalmazzák (ezeket az eljárásokat néha eliminációnak nevezik):
1. a csoporthoz tartozó vállalkozások közötti befektetések;
2. a csoport vállalkozásai közötti kölcsönös ügyletekből származó bevételek, kiadások és nyereség/veszteség;
3. a csoport vállalkozásai közötti elszámolási tranzakciók és az ilyen elszámolások egyenlege;
4. kölcsönös hitelek és kölcsönök.

Így történik a tőkekonszolidáció, a csoporton belüli elszámolások egyenlegének konszolidációja és a csoporton belüli tranzakciók pénzügyi eredményeinek konszolidációja.

Ha egy olyan csoport konszolidált beszámolójáról beszélünk, amelyben az anyavállalat nem birtokolja az ellenőrzött társaság(ok) összes vagyonát, azaz csak egy bizonyos tőkerészesedését, akkor ebben az esetben az első és ezek közül a második szakaszban szükségessé válik az n meghatározása. kisebbségi részesedés.

Az egyes leányvállalatokban fennálló kisebbségi részesedést az anyavállalat által nem birtokolt szavazati jogok százalékos arányának és a leányvállalat saját tőkéjének (beleértve a nettó nyereséget/veszteséget is) szorzataként határozzuk meg. A konszolidált mérlegben a kisebbségi részesedés külön (beírható) „Kisebbségi részesedés”-ben, az eredménykimutatásban a kisebbségi részesedés az eredményben az azonos nevű sorban jelenik meg.

A (2) bekezdésben felsorolt ​​eljárások szükségességét az „ismételt számlálás” nemkívánatos hatásának kiküszöbölésének szükségessége magyarázza: minden közös erőfeszítéssel szerzett eredmény nem jelenik meg kétszer egy jelentésben. Az ilyen eljárások meglétével a konszolidált beszámoló eltér a konszolidált beszámolótól, ahol csak a tételek mechanikus aggregálását feltételezzük.

Az összevont (konszolidált) adatszolgáltatás az összevont (konszolidált) adatszolgáltatás speciális esete, feltéve, hogy az anyavállalat a csoport összes társaságának tőkéjének 100%-át birtokolja, és az időszakban nem volt csoporton belüli forgalom. Bár ebben az esetben van egy „de”: egy ilyen jelentésben nem kell feltüntetni sem a leányvállalatok jegyzett tőkéjét, sem az anyavállalat leányvállalati befektetését. Az összes többi mutatót összefoglaljuk.

Konszolidált mérleg

A konszolidált mérleg elkészítésekor a konszolidált mérleg összeállítása először a leányvállalatok beszámolóiban szereplő megfelelő tételek soronkénti összesítésével és az ilyen kiegészítés eredményének az anyavállalat hasonló mérlegtételeihez csatolásával történik: 2. szám + 3. szám + 4. szám = 5. szám (lásd a táblázatot).

Ezután határozza meg, hogy mely korrekciós bejegyzéseket kell végrehajtania a konszolidációs naplóban, hogy kiküszöbölje a kettős számlálás lehetőségét. Az ilyen munkát csak a pénzügyi kimutatások elkészítése során végzik el, és nem szerepelnek sem az anya-, sem a leányvállalatok számviteli nyilvántartásában. Egy ilyen naplóban (mivel nem könyvelési tételekről beszélünk) a "Terhel" és "Jóváírás" bejegyzések helyett helyesebb a "+" és a "-" feltüntetése. A konszolidációs napló nélkül is megteheti, ha a számításokat tartalmazó segédtáblázatokat időszakonként regiszterként menti.

Tehát a leányvállalatok összes eszköze hozzáadódik az anyavállalat megfelelő eszközeihez, és a leányvállalatokkal szembeni összes kötelezettség hozzá kell adni az anyavállalat megfelelő típusú kötelezettségeihez, kivéve:

1. konszolidált vállalkozások közötti ügyletekből származó eszközök (ideértve a vevőállományt is) és kötelezettségek, amelyek összegével az általános mérleg egyenlegét módosítani kell;
2. az anyavállalat leányvállalati befektetései - a leányvállalatok tőkéjének az anyavállalatot megillető részesedése; ugyanakkor a leányvállalati befektetések költségeinek mérlegérték feletti többlete a konszolidált mérlegben goodwillként jelenik meg (a „Konszolidációs cégérték” soron).

A kisebbségi részesedés a konszolidált mérlegben szerepel, mivel ennek a kimutatásnak az összes részvényes által befektetett tőkére vonatkozó információkat kell tükröznie, nem csak a csoport tulajdonában.

Konszolidált eredménykimutatás

Az összevont (konszolidált) pénzügyi eredménykimutatás, valamint a konszolidált mérleg készítése során a konszolidált beszámolót úgy kell elkészíteni, hogy soronként összesítik a leányvállalatok beszámolóiban szereplő megfelelő tételeket, és csatolják a kiegészítés eredményét a hasonló tételekhez. tételek az anyavállalat beszámolójában: 2. szám + 3. szám + 4. szám = ,5 szám (lásd táblázat).
Ezután határozza meg, hogy mely korrekciós bejegyzéseket kell végrehajtania a konszolidációs naplóban, hogy kiküszöbölje a kettős számlálás lehetőségét.

Például az „Értékesítésből származó bevétel” konszolidált cikkben csak azokból a tranzakciókból származó bevételeket kell tartalmaznia, amelyek nem a csoporthoz tartozó szervezetekkel történtek, és az eladott áruk (termékek, munkák, szolgáltatások) költségében csak a költségeket. kívülről vásárolt áruk, készletek, munkák és szolgáltatások. Így a belső elszámolások sorrendjében kapott/átutalt összegek kiesnek.

A vállalatközi tranzakciók magukban foglalhatják:

1. termékek (áruk, munkák, szolgáltatások) leányvállalatok részére történő értékesítéséből származó bevétel és fordítva: a leányvállalatok termékeinek (áruk, munkák, szolgáltatások) anyavállalatnak történő értékesítéséből származó bevételek, valamint a leányvállalatok értékesítéséből származó bevételek az egyik leányvállalat eszközei a csoporton belüli másik leányvállalatnak;
2. a leányvállalatoknak értékesített termékek (áruk, munkák, szolgáltatások) bekerülési értéke és fordítva: a leányvállalatok által az anyavállalatnak értékesített termékek (áruk, munkák, szolgáltatások), valamint a leányvállalatok által egymásnak eladott termékek (áruk, munkák, szolgáltatások) bekerülési értéke;
3. a csoporton belüli kölcsönök és kölcsönök fizetett (felhalmozott) vagy kapott (felhalmozott követelés) kamatot;
4. a csoporton belüli ügyletek eredményeként kapott egyéb bevételek és bevételek;
5. a csoporton belüli tranzakciók eredményeként teljesített egyéb költségek és kifizetések;
6. leányvállalatoktól kapott (elhatárolt) osztalék;
7. az anyavállalatnak kifizetett (felhalmozott) osztalék.

A nettó jövedelem kisebbségi részesedése levonásra kerül a teljes bevételből. Az elhatárolt konszolidált nyereségadót az anyavállalat a csoporton belül a résztvevők nyereségének arányában osztja fel, vagy nem osztja fel, ha ezt az anyavállalat saját nevében fizeti meg.

Hasonló módon készül a konszolidált cash flow kimutatás, pontosabban annak második és harmadik része. Ha a pénzforgalmi kimutatás első része közvetetten és az első két forma (mérleg és eredménykimutatás) mutatói alapján készül, akkor ebben a részben a konszolidáció nem igényel korrekciós tételeket, elegendő az összes mutatót behozni. soronként együtt. A cash flow kimutatás második és harmadik része azonban, mivel minden esetben közvetlen módon készül, sok korrekciót igényel, ha a befektetési (pénzügyi) tevékenységben belső forgalom van. De minden kiigazítás végül egy modellre támaszkodik: a belső forgalom allokációjára a pénzeszközök bevételeinek és eladásainak teljes összegéből, és kivonása a konszolidált mutatókból.

A pénzügyi eredménykimutatás táblázata egy hozzávetőleges sémát is ad a konszolidált formába hozatalhoz, amely nem veszi figyelembe a csoport vállalkozásai közötti kapcsolatokban kialakuló összes lehetséges körülményt.

Tehát, ha az időszakban a csoport egyik vállalkozása árut adott el egy másik, a csoportba tartozó vállalkozásnak, és ez utóbbi viszont az időszak végéig nem, vagy részben értékesítette azt harmadik félnek, akkor ezt a körülményt az összevont jelentésben figyelembe kell venni . Nevezetesen külön kell kiemelni ezeknél a műveleteknél a belső forgalmat alkotó összegeket, illetve a külső forgalomnak tulajdonítható összegeket és annak minden megnyilvánulási formáját: bevételt, ráfordítást és nyereséget. Ideális beszámolót ilyen körülmények között csak elméletileg lehet elkészíteni, a gyakorlatban azonban csak a maximális pontosságra kell törekedni, ami viszont csak ideális számvitelszervezéssel mind az anya-, mind a leányvállalatoknál, és ideálisan megtervezett alárendeltséggel lehetséges. vállalkozások (főleg, ha a „lányoknak” saját „leányaik”, azaz az anyavállalat „unokája” van, és így tovább a lánc mentén). És ha a csoport több tucat vállalkozással rendelkezik, "szétszórva" az országban? És ha a csoport legalább egy vállalkozása az országon kívül található?

Ezért értelmetlen olyan jelentéseket várni, amelyek összevont formában a legpontosabban tükrözhetik a csoport egészének állapotát. Nem szabad megfeledkezni arról, hogy a pénzügyi kimutatások konszolidálásának célja csak egy vállalkozáscsoport pénzügyi kimutatásainak összevonása és szinkronizálása annak érdekében, hogy tevékenységeinek teljesítményét egyetlen csomagban mutassa be.

Kit érdekel a konszolidáció jelentése?

A konszolidált jelentés tehát csak egy kísérlet arra, hogy minimális számú mutatószámmal általános tájékoztatást nyújtson a csoport vállalkozásairól.

A befektetők és a hitelezők a konszolidált kimutatásokat tanulmányozzák ahelyett, hogy egy halom eltérő jelentést tanulmányoznának. De ez felvet egy másik kérdést: van-e olyan sok befektető, aki egyszerre fektet be a csoport összes vállalkozásába? Mindegyiküket általában csak annak a vállalkozásnak a jelentési mutatói érdeklik, amelybe a pénzeszközöket befektetik. Lehet, hogy ennek ellenére nem éri meg az anyavállalatok könyvelőinek ennyi fáradságot fektetni a jelentéktelen hatás érdekében? Általánosságban elmondható, hogy a „lányok-anyák” csoport beszámolóinak konszolidálásának problémája a mű szerzője számára mesterségesen létrehozottnak tűnik. Ráadásul nem azok az emberek, akiknek meg kellene oldaniuk ezt a problémát, mert senki sem tudja, miért.

Úgy tűnik, a tartás más kérdés. A befektetők (nem holding-alapítók) a pénzeszközeiket a holdingtársaság egészébe fektetik be, nem pedig egyetlen, ebbe a csoportba tartozó vállalkozásba. De nem egyszerűbb-e létrehozni egy rendszert a befektetők és a hitelezők értesítésére, hogy hova, a csoport mely vállalkozásaihoz (és ha kell, milyen programokhoz) küldték ennek vagy annak a befektetőnek a pénzét? Lehetetlennek tűnik, de az ilyen munka megszervezésének bonyolultsága mellett nem lehetetlenebb, mint egy olyan összevont jelentés összeállítása, amely valóban tükrözi egy több tucat, száz vagy több vállalkozásból álló csoport helyzetét.

Az összevont jelentéseknek a szerző szerint nincs több gyakorlati értelme, mintha egy ország összes 100%-os állami tulajdonú vállalata hirtelen úgy döntene, hogy összeállít egy „konszolidált csoportjelentést”, amely nem veszi figyelembe a „belső” számításokat, és ennek megfelelően adósságok egymás felé, és csak a külső (export-import) műveletek eredményeit ismernék el pénzügyi eredményként, mert egyetlen tulajdonos van - az állam.

A fentiekkel kapcsolatban a szerző megragadja a bátorságot, hogy kijelentse, hogy a szakemberek minden kísérlete arra, hogy az általános ajánlásokon kívül bármilyen konkrét algoritmust dolgozzanak ki az összevont jelentések összeállításához, nem más, mint logikai gyakorlat, amely csak maguknak a fejlesztőknek hasznos.

1 Konszolidáció - lat. consolidatio – megerősíteni, összeolvadni.

2 Lásd Middleton, D. Számvitel és pénzügyi döntéshozatal. M .: "Audit", IO "UNITI", 1997, 387. o.

3 [D.]un. - pénzegységek, - vegyük példának ezt a megjelölést (nem tévesztendő össze a cu-val, ami hagyományosan amerikai dollárt jelent).

4 Lásd E. S. Hendriksen, M. F. van Breda. A számvitel elmélete. M .: "Pénzügy és statisztika", 2000, 493-500.